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對(duì)企業(yè)出口業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算問(wèn)題的探討
一、出口銷售收入的確認(rèn)
由于企業(yè)出口業(yè)務(wù)中涉及的結(jié)算方式和處理的單據(jù)比國(guó)內(nèi)貿(mào)易特殊，收入的確認(rèn)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重點(diǎn)之一。在會(huì)計(jì)核算中，出El企業(yè)應(yīng)在貨物實(shí)際報(bào)關(guān)出口，取得提單并向銀行辦妥交單手續(xù)時(shí)，確認(rèn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)。而實(shí)際工作中，有些企業(yè)對(duì)出口銷售收入的確認(rèn)具有較大的隨意性，即在出口商品已交貨、風(fēng)險(xiǎn)及控制權(quán)已轉(zhuǎn)移、相關(guān)成本已支付、國(guó)外貨款完全能收回的情況下，也不確認(rèn)銷售，而要待實(shí)際收到外匯后再確認(rèn)銷售收人。雖然這種做法較謹(jǐn)慎，但是商品出口到實(shí)際收匯一般需要30天左右，最快的也要1O天，如果是遠(yuǎn)期收匯，則時(shí)間更長(zhǎng)。這樣就會(huì)造成應(yīng)收外匯賬款不能真實(shí)地反映企業(yè)的債權(quán)狀況，相關(guān)的期末存貨也會(huì)賬實(shí)不符。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在對(duì)銷售收入的確認(rèn)上充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的原則，即收入確認(rèn)的條件不是所有權(quán)憑證或?qū)嵨镄问降慕桓叮巧唐匪袡?quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬發(fā)生轉(zhuǎn)移等實(shí)質(zhì)性條件。企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定規(guī)范出口銷售收入的確認(rèn)。一般在交貨后，貨物的風(fēng)險(xiǎn)和控制權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，在相關(guān)的收入能夠流入、成本可以計(jì)量的情況下，不管外匯是否收到，均應(yīng)及時(shí)確認(rèn)商品的銷售收入與成本，將存貨管理轉(zhuǎn)為債權(quán)管理，這樣，可以及時(shí)反映發(fā)生的逾期外匯賬款并督促有關(guān)業(yè)務(wù)人員進(jìn)行催收。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)出口涉及的信息和業(yè)務(wù)種類，充分考慮自身的現(xiàn)狀和需求，建立健全合理有效的出口會(huì)計(jì)核算工作流程，這對(duì)日常工作具有重要的意義。
二、出口銷售中國(guó)外運(yùn)保費(fèi)的處理
出口業(yè)務(wù)中一般以FOB價(jià)(離岸價(jià))為基礎(chǔ)確認(rèn)銷售收入，但實(shí)際交易中出口貿(mào)易的價(jià)格條款還有CIF價(jià)(成本加保險(xiǎn)費(fèi)加運(yùn)費(fèi)價(jià)格)、CFR價(jià)(成本加運(yùn)費(fèi)價(jià)格)。這樣出口收入中就多了應(yīng)由買方(進(jìn)口方)負(fù)擔(dān)的運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)。
在實(shí)務(wù)操作時(shí)，很多企業(yè)是在收到運(yùn)輸公司和保險(xiǎn)公司的運(yùn)保費(fèi)結(jié)算單據(jù)后在實(shí)際支付日以紅字沖減出口銷售收入，但由于單據(jù)審核、傳遞等因素運(yùn)保費(fèi)往往是跨月份支付的，這就和權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則發(fā)生了沖突，CIF價(jià)或CFR價(jià)中的運(yùn)保費(fèi)實(shí)質(zhì)上是一筆膻由對(duì)方負(fù)擔(dān)的“暫收款”，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中要求企業(yè)代第三方收取的款項(xiàng)應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債處理。如果國(guó)外運(yùn)保費(fèi)在確認(rèn)出口銷售收入的同期確認(rèn)為負(fù)債，那么企業(yè)當(dāng)期的出口銷售收入就會(huì)相應(yīng)增加，造成會(huì)計(jì)信息失真，同時(shí)使以銷售收入為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)征的相關(guān)稅金提早支付，不利于企業(yè)稅收籌劃和資金的有效利用。
基于上述情況，企業(yè)可以設(shè)置“其他應(yīng)付款—— 出口運(yùn)保費(fèi)”科目進(jìn)行核算，同時(shí)下設(shè)各運(yùn)輸保險(xiǎn)公司的明細(xì)核算項(xiàng)目。財(cái)務(wù)人員在以FOB價(jià)確認(rèn)銷售收入的同時(shí)，將應(yīng)付未付的國(guó)外運(yùn)保費(fèi)用計(jì)入“其他應(yīng)付款—— 出口運(yùn)保費(fèi)”中，及時(shí)明確代收費(fèi)用的債權(quán)債務(wù)關(guān)系。實(shí)際支付時(shí)，再?zèng)_減“其他應(yīng)付款—— 出口運(yùn)保費(fèi)”科目。若金額有所差異，則調(diào)整當(dāng)期銷售收入金額。這樣就更符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，也實(shí)時(shí)反映了企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債情況。
例：企業(yè)將一批商品出口到美國(guó)，成交價(jià)為CIF價(jià)10 000美元，其中國(guó)外運(yùn)費(fèi)200美元，保險(xiǎn)費(fèi)100美元，假設(shè)當(dāng)日美元匯率為6．8，其賬務(wù)處理如下(未考慮匯兌損益的影響)：
借：應(yīng)收外匯賬款 68 000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收人— — 出口銷售收人 65 960其他應(yīng)付款—— 出口運(yùn)保費(fèi)— —×x運(yùn)輸公司l 360其他應(yīng)付款—— 出口運(yùn)保費(fèi)— —×x保險(xiǎn)公司680借：其他應(yīng)付款— — 出口運(yùn)保費(fèi)—— ××運(yùn)輸公司l 360其他應(yīng)付款—— 出口運(yùn)保費(fèi)— — ××保險(xiǎn)公司680貸：銀行存款 2 040
三、出口退稅率為零的出口銷售核算
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于外貿(mào)企業(yè)出口視周內(nèi)銷貨物進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣有關(guān)問(wèn)題的通知》、《關(guān)于出口貨物退(免)稅若干問(wèn)題的通知》等文件規(guī)定，國(guó)家明確規(guī)定不予退增值稅的貨物，視同內(nèi)銷貨物計(jì)提銷項(xiàng)稅額或征收增值稅，同時(shí)符合要求的外貿(mào)企業(yè)出口視同內(nèi)銷貨物進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。
國(guó)家明確規(guī)定不予退增值稅的貨物，即退稅率為零的貨物，因出口時(shí)已知無(wú)退稅且要計(jì)提銷項(xiàng)稅額繳稅，所以這就要求企業(yè)在出口人賬時(shí)即確認(rèn)出口視同內(nèi)銷收入，直接計(jì)提銷項(xiàng)稅額，并結(jié)轉(zhuǎn)成本。
針對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)的特殊性，企業(yè)首先要設(shè)置專門的會(huì)計(jì)核算科目，如“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入— — 出口視同內(nèi)銷”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本— — 出口視同內(nèi)銷”、“應(yīng)交稅費(fèi)—— 應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)-_— 出口零退稅”、“應(yīng)交稅費(fèi)—— 應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)— — 出口零退稅”，以便于核算管理。其中，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入=出口貨物離岸價(jià)格×外’『r=人民幣牌價(jià)÷(1+法定增值稅稅率)，銷項(xiàng)稅額：出El貨物離岸價(jià)格xRHE人民幣牌價(jià)÷(1+法定增值稅稅率)×法定增值稅稅率。其主要會(huì)計(jì)處理為：
1．商品入庫(kù)時(shí)借：庫(kù)存商品等應(yīng)交稅費(fèi)— — 交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)應(yīng)交稅費(fèi)— — 出口零退稅貸：應(yīng)付賬款等2．確認(rèn)銷售收入時(shí)借：應(yīng)收外匯賬款貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入—— 出H視同內(nèi)銷應(yīng)交稅費(fèi)—— 應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)應(yīng)交稅費(fèi)— — 出口零退稅3．結(jié)轉(zhuǎn)成本時(shí)借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本—— 出視同內(nèi)銷貸：庫(kù)存商品等
四、企業(yè)出口業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算應(yīng)關(guān)注的幾個(gè)方面
(一)加強(qiáng)企業(yè)往來(lái)賬款的管理。對(duì)出口企業(yè)來(lái)說(shuō)，資金的監(jiān)管主要是通過(guò)對(duì)往來(lái)款的監(jiān)管來(lái)進(jìn)行。為此，必須加強(qiáng)對(duì)國(guó)外客戶應(yīng)收、應(yīng)付賬款的核算和管理，對(duì)不同的客戶按不同的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類，并定期進(jìn)行往來(lái)勾兌和賬齡分析，使管理者及時(shí)了解情況，確保企業(yè)的資金正常運(yùn)作。
(二)建立健全出口業(yè)務(wù)信息聯(lián)動(dòng)系統(tǒng)。財(cái)務(wù)部門應(yīng)當(dāng)與業(yè)務(wù)部門、銀行、稅務(wù)部門積極溝通，建立健全出口業(yè)務(wù)信息聯(lián)動(dòng)機(jī)制，以財(cái)務(wù)軟件為基礎(chǔ)，綜合其他的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和眾多信息，包括出口報(bào)關(guān)的情況、客戶信用檔案、銀行收結(jié)匯情況等，通過(guò)適當(dāng)?shù)姆诸惡吞幚�，以分�?jí)公開(kāi)的方式反映出口銷售全過(guò)程，以減少交易成本和交易風(fēng)險(xiǎn)。
(三)采取有效措施規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。在當(dāng)前復(fù)雜多變的國(guó)際環(huán)境下，人民幣升值帶來(lái)的匯率風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)的影響最終將體現(xiàn)在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況 ，因此，企業(yè)必須將風(fēng)險(xiǎn)管理與財(cái)務(wù)管理有機(jī)結(jié)合起來(lái)，進(jìn)行適當(dāng)?shù)呢?cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)決策，采取有效的財(cái)務(wù)管理措施。一方面利用現(xiàn)有金融產(chǎn)品對(duì)企業(yè)將來(lái)收入的外匯進(jìn)行完全避險(xiǎn)，如進(jìn)行中遠(yuǎn)期結(jié)售匯，另一方面對(duì)已有的外匯根據(jù)需求進(jìn)行兌換或增值投資。
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