試論企業(yè)資產(chǎn)重組對(duì)稅收的影響及其對(duì)策

資產(chǎn)重組在生活中是一種很常見(jiàn)的企業(yè)運(yùn)作方式，從稅法的角度來(lái)觀察企業(yè)的資產(chǎn)重組，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)重組會(huì)促進(jìn)納稅主體的組織規(guī)范、改變稅源結(jié)構(gòu)和形成新的稅源，同時(shí)資產(chǎn)成功重組要求進(jìn)一步改革和完善稅收制度，進(jìn)一步促進(jìn)生產(chǎn)要素的合理流動(dòng)，消除資產(chǎn)重組過(guò)程中的障礙，進(jìn)一步建立主動(dòng)適應(yīng)資產(chǎn)重組要求的合理機(jī)制，防止重組過(guò)程中的稅收流失。本文主要論述在企業(yè)資產(chǎn)重組的過(guò)程中出現(xiàn)的稅收流失，并從稅法的角度提出防止國(guó)家稅收流失的措施�！�　一、企業(yè)資產(chǎn)重組的定義　　資產(chǎn)重組是指對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)邊界進(jìn)行重新劃分，對(duì)生產(chǎn)要素進(jìn)行重新配置，通過(guò)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的戰(zhàn)略調(diào)整，提高資源要素的利用率，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)最大限度的增值。資產(chǎn)重組就是通過(guò)不同法人主體的法人財(cái)產(chǎn)權(quán)、出資人所有權(quán)及債權(quán)人債權(quán)進(jìn)行符合資本最大增值目的的相互調(diào)整與改變，對(duì)實(shí)業(yè)資本、資本、產(chǎn)權(quán)資本和無(wú)形資本的重新組合。重組是企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)一定的目標(biāo)即獲取利潤(rùn)及股東投資回報(bào)率最大化，充分利用資源以及對(duì)付日益激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)而經(jīng)常采取的一種企業(yè)運(yùn)作方式。資產(chǎn)重組對(duì)資源合理配置、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整及國(guó)有經(jīng)濟(jì)布局都具有重大的作用。　　二、企業(yè)資產(chǎn)重組對(duì)稅收的　　資產(chǎn)重組將會(huì)對(duì)稅收產(chǎn)生很大的影響。這主要有兩方面的影響：一是資產(chǎn)重組對(duì)稅源的影響。一方面，在重組初期會(huì)出現(xiàn)稅源減少的問(wèn)題。主要表現(xiàn)為：一些效益好的企業(yè)與虧損企業(yè)在重組中，會(huì)暫時(shí)抵消一部分收益和利潤(rùn)，從而使收益類稅源減少；一些企業(yè)在破產(chǎn)、兼并以及國(guó)有企業(yè)在資產(chǎn)剝離、核銷中，使企業(yè)欠稅無(wú)法清償和原有的一些財(cái)產(chǎn)稅等稅基消失和稅源減少。各類資產(chǎn)跨部門(mén)、跨行業(yè)、跨地區(qū)重組，必然改變?cè)�有稅源和收入分布，帶�?lái)利益的重新分割，使得一些領(lǐng)域地區(qū)的利益增長(zhǎng)，而另一些領(lǐng)域、地方的既得利益減少甚至消失�！　×硪环矫�，資產(chǎn)重組是以搞活經(jīng)濟(jì)，實(shí)現(xiàn)資本最大增值為目的的。因此，重組過(guò)程也是經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和稅基、稅源分布的優(yōu)化過(guò)程。資產(chǎn)重組必然會(huì)帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)的效益型增長(zhǎng)，從而使企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅稅源變得更加豐富；使收益類稅收在整個(gè)稅收中的比重上升，改變國(guó)家稅收過(guò)分倚重流轉(zhuǎn)稅收入的局面，從而優(yōu)化稅收收入結(jié)構(gòu)。　　三、企業(yè)資產(chǎn)重組中的避稅問(wèn)題　　所謂避稅，是指納稅人利用各國(guó)稅法的差別，或者是一國(guó)內(nèi)不同地區(qū)、不同行業(yè)間稅負(fù)的差別，采取非所禁止或者法律禁止的方式最大限度地減輕其納稅義務(wù)的行為。避稅包括合法避稅和違法避稅。合法的避稅可以說(shuō)是稅務(wù)籌劃的主要。稅務(wù)籌劃在西方國(guó)家?guī)缀跏羌矣鲬魰缘模�而在我�?guó)直到近幾年才逐漸被人們認(rèn)識(shí)，了解并加以實(shí)踐。長(zhǎng)期以來(lái)，人們認(rèn)為稅務(wù)籌劃會(huì)助長(zhǎng)納稅人逃避稅收行為，影響稅收征管的質(zhì)量，造成國(guó)家稅收的大量流失。但是為合法避稅而進(jìn)行的納稅籌劃是在遵守國(guó)家稅法的前提下進(jìn)行的，是納稅人享有的“從輕稅負(fù)權(quán)”的具體表現(xiàn)，納稅人無(wú)須超過(guò)法律的規(guī)定來(lái)承擔(dān)國(guó)家賦稅。應(yīng)當(dāng)繳納的稅收不繳納是違法行為，但也不能苛求納稅人偏離稅法規(guī)定超額繳納稅款。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，稅務(wù)籌劃是納稅人的必然選擇，同時(shí)也是企業(yè)的一項(xiàng)合法權(quán)益�！　∑髽I(yè)的合法避稅，一方面可以說(shuō)是企業(yè)的權(quán)利，但另一方面也說(shuō)明我們的稅收法律存在漏洞，由于各部門(mén)法之間的規(guī)定不完全一致，讓企業(yè)存在合法避稅的空間。另外，在合法避稅和違法避稅的中間還有一個(gè)中間狀態(tài)，也就是說(shuō)納稅人在不違反法律的情況下通過(guò)一系列的運(yùn)作，達(dá)到了避稅的目的，這種避稅行為不是違法行為，但因其違背了稅收立法意圖，客觀上減少了國(guó)家的稅收收入，我們不好說(shuō)這是一種合法行為。但根據(jù)稅收法律主義原則，稅法一定是、也必須是明確的、精確的，不到萬(wàn)不得已不能出現(xiàn)彈性的規(guī)則，即使是彈性規(guī)則也應(yīng)該是有明確的適用范圍和條件的。因此對(duì)于這種法律沒(méi)有明文禁止的中間行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)不應(yīng)該對(duì)其進(jìn)行規(guī)制。當(dāng)然實(shí)質(zhì)課稅原則賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)一定的.自由裁量權(quán)，但這種自由裁量權(quán)的行使是有一定限制的，它不應(yīng)該是用來(lái)制裁納稅人的中間行為的，對(duì)于納稅人的這種中間行為，應(yīng)該在發(fā)現(xiàn)之后，及時(shí)修改有關(guān)稅收法律，通過(guò)立法進(jìn)行規(guī)制。例如2001年1月1日修訂了《企業(yè)準(zhǔn)則─債務(wù)重組》，新修訂的準(zhǔn)則規(guī)范了債務(wù)重組行為，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，有效避免了上市公司利用債務(wù)重組來(lái)操縱利潤(rùn)，提升公司業(yè)績(jī)的行為。但由于稅制改革相對(duì)滯后，在會(huì)計(jì)上無(wú)論債權(quán)人還是債務(wù)人均不確認(rèn)債務(wù)重組收益，致使企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間的差異進(jìn)一步擴(kuò)大，造成企業(yè)納稅申報(bào)、稅收征管缺乏法律依據(jù)，企業(yè)在這方面存在較大的避稅空間。企業(yè)可以利用債務(wù)重組來(lái)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，從而達(dá)到避稅的目的。為了加強(qiáng)對(duì)企業(yè)間債務(wù)重組業(yè)務(wù)的所得稅管理，防止稅收流失，國(guó)家稅務(wù)總局2003年制定了《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》，對(duì)此行為進(jìn)行規(guī)制�！　〉�在保護(hù)企業(yè)的合理避稅的權(quán)利的同時(shí)，我們也不能不看到，有的企業(yè)為了自身的利益，通過(guò)法律禁止的方式，惡意地規(guī)避?chē)?guó)家的稅法，使國(guó)家的利益受到嚴(yán)重?fù)p害，造成了國(guó)家稅收的大量流失。有的企業(yè)通過(guò)調(diào)出優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)重組新企業(yè)、長(zhǎng)期投資轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、利用銷售方式轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、非法轉(zhuǎn)移實(shí)物資產(chǎn)等，把原企業(yè)變成“空殼企業(yè)”，這些企業(yè)在成為“空殼企業(yè)”后，其債務(wù)成為“死帳”，原來(lái)欠繳的各種稅收，財(cái)稅部門(mén)也無(wú)法收回。更為嚴(yán)重的是，一些企業(yè)將自己的資產(chǎn)通過(guò)銷售方式轉(zhuǎn)移至另一方企業(yè)后，不僅造成了企業(yè)欠稅，而且也使接受方取得了一筆進(jìn)項(xiàng)稅額，從而造成了稅收的流失。另一方面，資產(chǎn)重組企業(yè)欠稅數(shù)額的真實(shí)性問(wèn)題也值得，由于企業(yè)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)及企業(yè)管理等方面的原因，重組企業(yè)賬面欠稅數(shù)字本身就不真實(shí)。有的企業(yè)受到利益的驅(qū)使，利用資產(chǎn)重組之機(jī)將以往年度欠款擅自從賬冊(cè)上轉(zhuǎn)銷掉，更有的企業(yè)為了少計(jì)成本，在賬務(wù)上都不能按實(shí)際提各項(xiàng)稅金�！�