淺談現(xiàn)行個人所得稅制設計缺陷完善及稅收會計改革的思考

摘要：我國現(xiàn)行個人所得稅制中在資本所得方面存在著輕征稅或不征稅，而在勞動所得方面存在著重征稅；免稅額方面搞“一刀切”；費用扣除不規(guī)范；稅率復雜這些都有違“公平”原則。為此,本文提出:實行分類與綜合相結(jié)合的稅制結(jié)構(gòu)模式；拓寬征稅范圍；規(guī)范稅前費用扣除制度；修改稅率等整改措施，以進一步完善我國現(xiàn)行個人所得稅制。我國的個人所得稅立法中也把調(diào)節(jié)收入分配，體現(xiàn)公平列為首要原則，尤其在我國還沒有開征遺產(chǎn)稅、贈與稅等更具調(diào)節(jié)性稅種的情況下，個人所得稅在整個稅法體系中的獨特地位更為彰顯。但是，隨著社會形勢的和變化，我國現(xiàn)行個人所得稅也暴露出許多與公平原則向悖的
關(guān)鍵詞：所得稅改革 暫時性差異 個人所得稅制 公平原則
一、我國所得稅會計改革過程
我國在2006年新會計準則體系頒布之前沒有專門的所得稅會計準則，有關(guān)所得稅的會計處理主要依據(jù)1994年發(fā)布的《所得稅會計處理的暫行規(guī)定》和2000年發(fā)布的《企業(yè)會計制度》第107條，允許企業(yè)根據(jù)具體情況選用應付稅款法、遞延法和損益表債務法。為了填補這一重要會計準則的空白，我國于2005年發(fā)布了所得稅會計準則征求意見稿，此征求意見稿借鑒最新的國際慣例，把收益表債務法改為資產(chǎn)負債表債務法，并取消了目前絕大多數(shù)企業(yè)都在采用的應付稅款法，盡管該征求意見稿一經(jīng)發(fā)出便在其適用性上受到了質(zhì)疑，會計和實務界的許多人士認為尚不具備實行資產(chǎn)負債表債務法的條件，并建議保留應付稅款法，但2006年2月15日最終出臺的新會計準則《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》仍然堅持了征求意見稿的，這份準則一方面做到了與國際會計準則充分協(xié)調(diào)，必將對完善我國會計規(guī)范體系起到相當重要的作用；另一方對我國廣大會計從業(yè)人員提出了更高的要求，本文將對我國這次所得稅會計改革的關(guān)鍵點進行。、
二、暫時性差異不一定都是時間性差異
資產(chǎn)負債表上資產(chǎn)和負債的計稅價值和賬面價值之間存在的差異并非都是由稅法和會計制度在收益、費用、損失的確認時間上的不同造成的，有時資產(chǎn)負債表項目的變化并不涉及損益表項目，某些從損益表角度判斷為永久性差異的項目，如果從資產(chǎn)負債表的角度判斷，也可能是暫時性差異。因此，暫時性差異不一定是時間性差異，這是理解暫時性差異這一概念的關(guān)鍵。如按購買法核算的企業(yè)合并，合并成本將通過所取得的可辨認資產(chǎn)和負債的公允價值來分配，即被合并企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值增加至公允價值，但根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)合并、分立業(yè)務有關(guān)所得稅問題的通知》，合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅成本，須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎確定，資產(chǎn)的計稅基礎仍保持為被合并方以前的成本。會計制度和稅法規(guī)定的不一致使得資產(chǎn)賬面價值和計稅價值存在差異，從而產(chǎn)生了一項應納稅暫時性差異，但這并不會引起當期會計利潤和應納稅所得額存在不同，也就是說不會產(chǎn)生時間性差異。

三、個人所得稅制本身存在的"不公平"問題
1、在征稅范圍方面的不公平。我國現(xiàn)行個人所得稅制規(guī)定：對非獨立勞動所得（工資、薪金）按5%～45%的9級超額累進稅率征稅；對獨立勞動所得（勞務報酬）按20%的比例稅率征稅，對一次收入畸高的可以實現(xiàn)加成征收；對經(jīng)營所得（生產(chǎn)、經(jīng)營所得和承包、承租經(jīng)營所得）按5%～35%的5級超額累進稅率征稅；對資本所得金所得及其他證券交易所得和保險業(yè)帶有投資、分紅性質(zhì)的險種的投資分紅所得不征稅，而對于農(nóng)民或工薪階層幾分幾毛的利息所得卻要征稅。筆者認為，資本所得的連續(xù)性和穩(wěn)定性大于勞動所得，付出的代價小于勞動所得，與必要生活費用的相關(guān)程度低于勞動所得�，F(xiàn)行個人所得稅制這樣的規(guī)定有違稅收的縱向公平。
2在免稅額方面的不公平。2006年1月1日實施的《中華人民共和國個人所得稅法》，將我國居民工資薪金所得個人所得稅的免稅額定為1600元。這個免征額對中國的任何一個居民都是一樣的，表面上似乎是公平的，但實際上并不公平，因為人們的生存條件及社會保障有很大的差異。例如，對農(nóng)民的免征額是1600元，對國家職工的免征額也是1600元，對農(nóng)民來說這是不公平的。因為國家職工有良好的社會保障，個人收入是實實在在的凈收入；而農(nóng)民則既無就業(yè)保障和醫(yī)療保障，又無養(yǎng)老保障，個人收入需用農(nóng)產(chǎn)品折算，且還要由市場定價，存在很強的不確定性，所以1600元免征額對農(nóng)民來說并是不公平的。另外，一個養(yǎng)活三個人的個人所得，與一個只養(yǎng)活自己一個人的個人所得，實際上就有很大的差異，但所得稅的免征額卻是一樣的，所以這是公平中存在的不公平。不能體現(xiàn)“量能負擔”的原則，其縱向公平性也就無從體現(xiàn)。