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淺議公司治理結構下的內(nèi)部會計控制
[摘 要] 我國加進WT0后，公司治理結構對我國企業(yè)而言變得越來越重要。內(nèi)部會計控制作為重要的內(nèi)部控制措施，是完善公司治理結構的具體政策和結構。公司治理結構是企業(yè)內(nèi)部會計控制的環(huán)境。公司治理結構有利于內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的健全，內(nèi)部會計控制系統(tǒng)有利于公司治理的完善，根據(jù)公司治理結構的需要建立企業(yè)的內(nèi)部會計控制系統(tǒng)必將促進企業(yè)的發(fā)展。 [關鍵詞] 公司治理結構；內(nèi)部會計控制
1999年，黨的十五屆四中全會提出了建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度的新目標、實行規(guī)范的公司制改革，其核心是要求公司的股東會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層各負其責，形成運轉(zhuǎn)協(xié)調(diào)、有效制衡的公司法人治理結構，實現(xiàn)公司的科學治理。從我國企業(yè)改革進程中明顯可以看出，發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟必須走公司治理之路。而建立內(nèi)部會計控制是優(yōu)化公司治理的必然要求和重要組成部分。隨著一系列文件的相繼發(fā)布和施行，標志著我國內(nèi)部會計控制規(guī)范化、法制化的開始，也標志著我國公司治理措施的進一步完善。
一、公司治理結構與內(nèi)部會計控制
公司治理結構，是現(xiàn)代企業(yè)制度中最重要的架構，是現(xiàn)代公司制的核心�，F(xiàn)代企業(yè)制度區(qū)別于傳統(tǒng)企業(yè)的根本點在于所有權和經(jīng)營權的分離，在這種分離的基礎上，經(jīng)營者有可能利用私人信息的上風謀取個人利益，由于所有者和經(jīng)營者之間信息的不對稱，導致各相關利益主體的地位及其所擁有的信息量的不同，終極決定了契約各方的不對等，這種不對等使公司的治理結構研究提上了議事日程。公司治理結構涉及各相關利益方，各相關利益方之間存在著不完備和不對等的契約。作為所有者的股東，保存了諸如選擇董事和審計師、吞并和發(fā)行新股等剩余控制權，除此之外，將契約控制權的盡對部分授予了董事會；董事會保存了雇傭和解雇首席執(zhí)行官、重大投資等戰(zhàn)略性的控制權，將治理權授予了公司的經(jīng)營者；經(jīng)營者的經(jīng)營產(chǎn)生了委托一代理題目。公司治理要解決的就是在這種多邊契約存在的情況下，以效率和公平為基礎，對各相關利益方的責、權、利進行相互制衡的一種制度安排與設計。
內(nèi)部會計控制是企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分，它是指單位為進步會計信息質(zhì)量；保護資產(chǎn)的安全、完整；確保有關法律、法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行而制定實施的一系列控制方法、措施和程序。近幾年隨著改革的不斷深進，我國企業(yè)開始實行現(xiàn)代企業(yè)制度改造，企業(yè)內(nèi)部會計控制制度也不斷完善，相應的法規(guī)也不斷出臺，內(nèi)部會計控制的目標擴展為三項基本目標，即：規(guī)范單位會計行為，保證會計資料真實、完整；堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤及舞弊行為，保護單位資產(chǎn)的安全、完整；確保國家有關法律、法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章、制度的貫徹執(zhí)行。企業(yè)內(nèi)部會計控制依靠于企業(yè)現(xiàn)有的社會政治、經(jīng)濟、法律、教育、文化等因素，而公司治理結構正是這些宏觀因素作用的結果，構成了企業(yè)內(nèi)部會計控制的基礎和依據(jù)。
二、公司治理結構下建立和健全內(nèi)部會計控制的必要性
首先，健全有效的內(nèi)部會計控制有利于中小股東的利益，能夠解決股權高度集中和所有者缺位題目。由于歷史的因素和所有制結構的影響，我國股權結構高度集中，國有股、法人股占總股本比例高達65％以上，出現(xiàn)“一股獨大”、“一股獨尊”的局面，目前，國有股減持方案已經(jīng)暫停，使得這一局面在短期內(nèi)無法得到解決，按照公司治理結構要求，股東大會是企業(yè)的最高權力機構，在一些重大事項上擁有控制權。實際上，股東大會及董事會經(jīng)常被大股東控制和操縱，眾多的中小股東很難通過股東大會或董事會參與對企業(yè)的控制，這樣目前的公司治理結構就出現(xiàn)“形備而實不至”的現(xiàn)象，由于我國企業(yè)所有者缺位現(xiàn)象嚴重，內(nèi)部人控制題目突出，經(jīng)營者可以憑借國有股和法人股的上風，做出有利于自身利益的決策。有效的內(nèi)部會計控制可以規(guī)范單位會計行為，保證會計資料真實、完整。這樣眾多的中小股東可以信賴企業(yè)的會計信息，他們可以通過買賣股票，淘汰惡意侵害他們利益的公司，實施對公司的間接控制。
其次，有效的內(nèi)部會計控制有利于所有者和經(jīng)營者權力的制衡�，F(xiàn)代企業(yè)制度的本質(zhì)特征是企業(yè)所有權和經(jīng)營權的分離、并形成特定的委托代理關系，這樣在實踐中出現(xiàn)了所謂“所有者會計”和“經(jīng)營者會計”情況。對于企業(yè)所有者來說，他們期看獲得真實的會計信息，并據(jù)此客觀評價企業(yè)的經(jīng)營成果、正確估計其財務狀況以進行未來投資決策：他們還希看能夠控制會計政策使其向維護所有者利益方面傾斜，而對于經(jīng)營者來說，則可能因其不會過多地關心企業(yè)長遠發(fā)展而采取與所有者相反的會計政策，由于在多數(shù)情況下他們會更看重短期經(jīng)營效益給自己帶來的利益，這種短期利益驅(qū)動體現(xiàn)在會計上則為張揚或夸大受托經(jīng)營成果，掩蓋決策失誤和經(jīng)營損失，侵占或者損害所有者利益，企業(yè)經(jīng)營者成了現(xiàn)實的會計控制主體，直接控制著會計信息的天生和利用，而所有者對經(jīng)營者的控制則主要是通過由經(jīng)營者所提供的財務會計信息來實現(xiàn)的。健全有效的內(nèi)部會計控制使真實、公允的信息的產(chǎn)天生為可能，有利于雙方權力與信息的制衡。
第三，健全有效的內(nèi)部會計控制有利于董事會有效行使控制權。在所有權與經(jīng)營權相分離的情況下，董事會接受股東大會委托行使對公司的控制權和決策權。例如，董事會有權選聘和激勵主要經(jīng)理職員：對全體股東負責和向股東報告公司的經(jīng)營狀況，確保公司的治理行為符合國家法規(guī)：進行戰(zhàn)略決策：制定政策和制度；履行監(jiān)視職責等。董事會對股東的誠信，主要表現(xiàn)在向股東們報告具有可靠性和相關性的會計信息。所以必須首先建立標準、高效的內(nèi)部會計控制系統(tǒng)，建立相應的信息質(zhì)量監(jiān)視保障體系。這是董事會行使控制權的保證。董事會要維護股東權益，實現(xiàn)公司經(jīng)營業(yè)績最大化。這一目標的實現(xiàn)，有賴于重大題目決策的正確性和對經(jīng)理職員行為的制約。所以，在制定內(nèi)部會計控制政策和程序時，應該考慮到董事會行使控制權的效果。
第四，健全有效的內(nèi)部會計控制有利于保障債權人、職工、客戶和供給商等利益關系方的利益。債權人、政府、職工、客戶、供給商等利益相關方在不同程度上都參與了公司治理。這些利害相關者在參與公司治理過程中都不能離開會計系統(tǒng)的信息支持。各利益相關方可以核實財務成果，對不良后果采取措施。例如，債權人通過限制性貸款協(xié)議，對借款企業(yè)實施監(jiān)控權力，這種權力的行使依靠于真實、可靠的會計信息。當企業(yè)違反貸款協(xié)議，或經(jīng)營不善時，債權人就會采取干預措施�？梢�，各利益關系方在參與公司治理時必須依靠健全的內(nèi)部會計控制。
三、公司治理結構下內(nèi)部會計控制的構建
(一)內(nèi)部會計控制構建的依據(jù)
內(nèi)部會計控制的構建，應該根據(jù)國家法律、法規(guī)、內(nèi)部會計控制理論體系以及企業(yè)的實際情況。具體的法律依據(jù)
為《會計法》、《審計法》、《公司法》、《企業(yè)會計準則》、《企業(yè)會計制度》、《企業(yè)財務通則》以及財政部發(fā)布的四個內(nèi)部會計控制規(guī)范等文件，這些法律、法規(guī)大多是最近出臺或者修改過的，充分體現(xiàn)了我國企業(yè)公司治理的要求。
由于企業(yè)實際情況不同，因此，在構建企業(yè)的內(nèi)部會計控制系統(tǒng)時，除了依據(jù)同一的法律、法規(guī)以外，每個企業(yè)還應該根據(jù)各自的業(yè)務流程、組織機構特點、控制目標以及控制功能的充分發(fā)揮建立起適合本企業(yè)的內(nèi)部會計控制。
(二)內(nèi)部會計控制系統(tǒng)設計、執(zhí)行與監(jiān)視機構
內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的設計、執(zhí)行與監(jiān)視機構的安排和運行效果非常重要，它直接決定了內(nèi)部會計控制的成效。
由于公司治理結構的層次性，現(xiàn)代企業(yè)應建立相互制衡、多層次的內(nèi)部會計控制體制，這樣才能使各項控制措施有制度化、程序化的保證。多層次的現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部會計控制是通過明確各方關系人的權利和責任實現(xiàn)的，使得每個群體或個人的行為都處在他人的監(jiān)視和控制之下，避免出現(xiàn)內(nèi)部會計控制的“真空地帶”，而使控制流于形式。企業(yè)內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的設計工作應該由具有豐富的會計和治理經(jīng)驗、對企業(yè)情況非常熟悉并且具有相對獨立性的人或者機構來承擔，并廣泛征求各機構意見。
——般說來，在內(nèi)部會計控制的設計與執(zhí)行方面，會計機構起了非常重要的作用。它經(jīng)常擔當企業(yè)內(nèi)部會計控制政策和程序的設計任務。因此，會計機構在企業(yè)內(nèi)部會計控制系統(tǒng)中的地位舉足輕重。會計機構的獨立性是影響內(nèi)部會計控制系統(tǒng)職能發(fā)揮的重要因素，是企業(yè)進行公司治理時應該留意解決的題目。
為了確保企業(yè)內(nèi)部會計控制制度被有效執(zhí)行，企業(yè)應設置內(nèi)部審計機構或內(nèi)部控制自我評估系統(tǒng)，加強對本企業(yè)內(nèi)部會計控制的監(jiān)視和評估，及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中的漏洞和隱患，修正或改進控制政策，進步會計信息質(zhì)量，以期更好地完成內(nèi)部控制目標。
(三)內(nèi)部會計控制報告
內(nèi)部會計控制報告是反映企業(yè)一定時期內(nèi)內(nèi)部會計控制政策、方針、內(nèi)容、方法和效果的書面文件。內(nèi)部會計控制報告是內(nèi)部控制治理的趨勢。美國證券交易委員會1979年擬定并發(fā)布了強制公司對其內(nèi)部會計控制提出報告的報告書——《治理階層對內(nèi)部會計控制的報告書》。英國和我國臺灣地區(qū)也對此有類似的要求。內(nèi)部會計控制報告有利于企業(yè)及證券市場的有效運作。
內(nèi)部會計控制報告可進一步保護注冊會計師，使經(jīng)營者明確自身的責任。在內(nèi)部會計控制報告中，應該包括企業(yè)內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的依據(jù)、內(nèi)容、方法、報告涵蓋的時間以及一些必要的保證等內(nèi)容。董事會有必要在內(nèi)部會計控制報告上簽字蓋章。內(nèi)部會計控制報告對企業(yè)公司治理結構非常重要，它是目前理論界和實務界非常關心的題目，也是財政部正在考慮并廣泛征求意見的題目。制定有關內(nèi)部會計控制報告的法律法規(guī)對我國企業(yè)的未來發(fā)展至關重要。
綜上所述，良好的內(nèi)部會計控制有利于企業(yè)公司治理結構的完善，能夠有效地解決一些企業(yè)內(nèi)部治理松弛、控制弱化和腐化的題目。內(nèi)部會計控制系統(tǒng)必須具備本錢低和效益高的特點。我國已經(jīng)加進WT0，完善的公司治理結構是增強企業(yè)競爭力的重要保證。內(nèi)部會計控制與公司治理結構相互作用，必將促進我國企業(yè)的發(fā)展。
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