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淺論內(nèi)部控制和企業(yè)控制文化
摘要：經(jīng)過三十年的改革實(shí)踐，企業(yè)家逾來逾感到強(qiáng)化管理的重要，也在積極探索如何才能加強(qiáng)管理。內(nèi)部控制的理念逐漸被企業(yè)界所關(guān)注。這一工作雖已取得成效，但是在企業(yè)不斷革新、不斷迎接市場挑戰(zhàn)的形勢下，內(nèi)控工作尚處于起步階段。而發(fā)達(dá)國家已經(jīng)研究和總結(jié)出了一套比較完整的理論和方法---三大目標(biāo)和五大組成部分：“從“控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與交流和監(jiān)督評審”五方面開展工作，為實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)“操作性目標(biāo)、信息性目標(biāo)和遵從性目標(biāo)”而自覺奮斗”。本文要說明的就是，學(xué)習(xí)和運(yùn)用其先進(jìn)的內(nèi)控理論和方法，強(qiáng)化內(nèi)部控制，提高管理水平，形成切合企業(yè)特點(diǎn)的內(nèi)控文化和機(jī)制。關(guān)鍵字：內(nèi)控 內(nèi)部控制文化
一、轉(zhuǎn)變觀念
內(nèi)控常被誤解為僅僅是審計(jì)部門的事，其實(shí)，所有制及其組織結(jié)構(gòu)并不是現(xiàn)代企業(yè)最本質(zhì)的東西，最本質(zhì)的是企業(yè)內(nèi)部的控制文化和控制機(jī)制。企業(yè)管理的實(shí)踐啟示我們：要正確理解內(nèi)控與管理的關(guān)系、內(nèi)控與風(fēng)險管理的關(guān)系和內(nèi)控與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系。我們要呼喚企業(yè)的控制意識，理直氣壯地強(qiáng)化企業(yè)的內(nèi)部控制。
1、轉(zhuǎn)變經(jīng)營管理觀念
內(nèi)部控制在不同的經(jīng)濟(jì)體制下有不同的內(nèi)涵，盡管其中的某些內(nèi)容會有一致性。一部分人習(xí)慣于甚至滿足于傳統(tǒng)的經(jīng)營管理方式，認(rèn)為只要能夠規(guī)范化操作就行了，不必考慮是否先進(jìn)。多數(shù)人片面強(qiáng)調(diào)改革組織結(jié)構(gòu)的重要性，忽視了控制方式的跟進(jìn)和強(qiáng)化。這就使企業(yè)的改革同微觀治理機(jī)制相脫離。不論是維持傳統(tǒng)的經(jīng)營管理方式，還是片面以改革取代控制的觀念，都已經(jīng)被實(shí)踐證明是有害的。
2、轉(zhuǎn)變對內(nèi)控目的的認(rèn)識
早期學(xué)者認(rèn)為，內(nèi)控是為了保護(hù)企業(yè)的財產(chǎn)，會計(jì)記錄的準(zhǔn)確可靠和及時提供可靠的財務(wù)信息，稱之為“三目的論”。后期學(xué)者補(bǔ)充，內(nèi)控除了保全資產(chǎn)和檢查財務(wù)資料的準(zhǔn)確可靠性以外，更重要的是執(zhí)行管理政策，提高經(jīng)營效益和效率，稱之為“四目的論”。
３、跟上國際內(nèi)控研究的步伐
同計(jì)劃經(jīng)濟(jì)相比，市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展更加仰仗于微觀機(jī)制的作用。發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟(jì)國家非常重視對公司治理的研究，大大促進(jìn)了公司治理結(jié)構(gòu)趨向合理化。公司治理理論研究的是資金的供給者如何采取措施，確保其投資取得回報。強(qiáng)化內(nèi)控已經(jīng)成為發(fā)達(dá)國家治理公司的重要手段。
二、充分理解內(nèi)部控制的內(nèi)涵
內(nèi)部控制有其科學(xué)的定義和豐富的內(nèi)容。只有深刻理解內(nèi)控的內(nèi)涵才能明確如何強(qiáng)化內(nèi)控。
1．準(zhǔn)確理解內(nèi)部控制的定義
不同部門的人從不同的角度對內(nèi)控會有不同的看法。美國審計(jì)權(quán)威機(jī)構(gòu)COSO的定義是：內(nèi)控是一個受某單位不同層次的人影響的過程，而設(shè)計(jì)這一過程是為了實(shí)現(xiàn)下述三大目標(biāo)提供合理的保證：
�、�、操作性目標(biāo)：各種經(jīng)營活動的效果和效率
⑵、信息性目標(biāo)：財務(wù)和管理目標(biāo)的可靠性、完整性和及時性
⑶、遵從性目標(biāo)：遵從現(xiàn)行法律和規(guī)章制度
這三大目標(biāo)既滿足不同的需要，又相互交叉。顯然，內(nèi)控是保證各項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)展的，而不是妨礙其發(fā)展的。在操作性目標(biāo)中，經(jīng)營的“效果”是根據(jù)實(shí)際產(chǎn)出與預(yù)期計(jì)劃的產(chǎn)出比較而言的；經(jīng)營的“效率”是根據(jù)實(shí)際產(chǎn)出與實(shí)際投入比較而言的。此外，公司不能為實(shí)現(xiàn)經(jīng)營性目而不遵從法規(guī)，也不能為實(shí)現(xiàn)遵從性目標(biāo)或操作性目標(biāo)而違反財務(wù)和管理信息的可靠性、完整性和及時性。
這是一種“全部控制論”的概念。良好的內(nèi)控系統(tǒng)應(yīng)能夠確保上述三大目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。上述內(nèi)控定義說明：①內(nèi)控是一種程序，它意味著向某一終點(diǎn)努力，但不是終點(diǎn)本身；②內(nèi)控是用來取得一種或多種互相區(qū)分而又緊密聯(lián)系的目標(biāo)；③內(nèi)控受人的影響，而不只是政策、守則或表格；④只能期待內(nèi)控為公司管理層提供合理的保證，而不是絕對的保證。
由此可見，審計(jì)部門以往所提的“合規(guī)性審計(jì)”、“效益性審計(jì)”和帳務(wù)檢查等等都屬于專項(xiàng)審計(jì)，也都有一定的片面性。審計(jì)工作的重心應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)向?qū)?nèi)部控制的審計(jì)再監(jiān)督，而對內(nèi)控的檢查評價有別于傳統(tǒng)的審計(jì)思路，其目的要明確和全面，檢評要完整和深入。
2．從總體上把握內(nèi)部控制系統(tǒng)的框架：重要的是，現(xiàn)代內(nèi)控理論賦予了內(nèi)控廣范的職能，把內(nèi)控置于很高的層面上，從而強(qiáng)化了內(nèi)控的作用。COSO認(rèn)為內(nèi)部控制涵蓋了五大組成部分的豐富內(nèi)容：控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與交流和監(jiān)督評審。
三大目標(biāo)和五大組成部分構(gòu)造了內(nèi)控系統(tǒng)的整體框架，現(xiàn)代內(nèi)控理論對內(nèi)控日臻完善的描述幫助人們更全面和更深刻地理解內(nèi)控及其控制對象，使人們能夠以內(nèi)控為有力武器，為實(shí)現(xiàn)三大目標(biāo)自覺奮斗。
3．全面理解內(nèi)控五大組成部分的內(nèi)容：
�、拧⒖刂骗h(huán)境
控制環(huán)境是推動控制工作的發(fā)動機(jī)，是所有其他內(nèi)控組成部分的基礎(chǔ)。它奠定組織的風(fēng)紀(jì)和結(jié)構(gòu)，并且涉及到所有活動的核心—人，特別是人的控制覺悟。
控制環(huán)境中的要素有價值觀、激勵與誘導(dǎo)機(jī)制、精神指導(dǎo)、員工能力、管理哲學(xué)與經(jīng)營風(fēng)格、組織結(jié)構(gòu)、規(guī)章制度和人事政策等等。公司要有積極的控制環(huán)境，使整個組織中的員工具有控制覺悟和自覺的控制態(tài)度，特別是高級管理層要積極地進(jìn)行控制；員工的能力與其責(zé)任要相匹配。
管理監(jiān)督和控制文化方面的原則包括：
�、俣聲�(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)批準(zhǔn)并定期審查整個經(jīng)營戰(zhàn)略和重大政策；理解經(jīng)營的主要風(fēng)險，確定這些風(fēng)險的可接受水平，保證高級管理層采取必要步驟，識別，衡量，評審和控制風(fēng)險；批準(zhǔn)組織的結(jié)構(gòu)；并確保高級管理層不斷評審內(nèi)控系統(tǒng)的有效性。在確保建立和維護(hù)充分和有效的內(nèi)控系統(tǒng)方面，董事會負(fù)有最終的責(zé)任。
�、诟呒壒芾韺迂�(fù)責(zé)執(zhí)行由董事會批準(zhǔn)的戰(zhàn)略和政策，維護(hù)一種組織結(jié)構(gòu)，能夠明確責(zé)任、授權(quán)和報告關(guān)系；確保所委派的責(zé)任能有效地執(zhí)行；確定適當(dāng)?shù)膬?nèi)控政策；并監(jiān)督評審內(nèi)控系統(tǒng)的充分性和有效性。
③董事會和高級管理層負(fù)責(zé)按照高標(biāo)準(zhǔn)促進(jìn)員工的職業(yè)道德和完整性，在機(jī)構(gòu)中建立一種控制文化，在各級人員中強(qiáng)調(diào)和說明內(nèi)控的重要性。公司機(jī)構(gòu)中的所有人員都需要理解和發(fā)揮他們在內(nèi)控程序中的作用。
�、�、風(fēng)險評估
風(fēng)險評估是識別和分析那些妨礙實(shí)現(xiàn)經(jīng)營管理目標(biāo)的困難因素的活動，對風(fēng)險的分析評估構(gòu)成風(fēng)險管理決策的基礎(chǔ)。
風(fēng)險評估中的要素包括關(guān)注對整體目標(biāo)和業(yè)務(wù)活動目標(biāo)的制定和銜接、對內(nèi)部和外部風(fēng)險的識別與分析、對影響目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的變化的認(rèn)識和各項(xiàng)政策與工作程序的調(diào)整。
有關(guān)風(fēng)險的識別與評估的原則強(qiáng)調(diào)有效的內(nèi)控系統(tǒng)需要識別和不斷地評估有可能阻礙實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的種種物質(zhì)風(fēng)險。這種評估應(yīng)包括公司和公司集團(tuán)所面對的全部風(fēng)險。需要不時調(diào)整內(nèi)控，以便恰當(dāng)?shù)靥幚砣魏涡碌幕蜻^去不加控制的風(fēng)險。
⑶、控制活動：
控制活動是為了合理地保證經(jīng)營管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，指導(dǎo)員工實(shí)施管理指令，管理和化解風(fēng)險而采取的政策和程序，包括高層檢查、直接管理、信息加工、實(shí)物控制、確定指標(biāo)、職責(zé)分離等。
在控制活動中主要關(guān)注控制與風(fēng)險評估過程的聯(lián)系、控制活動的適當(dāng)形式及其實(shí)施、對執(zhí)行政策和管理指令的保證、控制活動的針對性（尤其是對信息系統(tǒng)的控制）等等。有關(guān)控制活動和職責(zé)分離的原則包括：
�、倏刂苹顒討�(yīng)當(dāng)是公司日常工作的不可分割
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