作業(yè)成本法在供電企業(yè)中的應(yīng)用研究

【摘 要】 供電企業(yè)外部環(huán)境正在發(fā)生較大變化，如何降低成本，提高效率，增加公司競爭力成為我國供電企業(yè)目前迫切需要解決的問題。本文嘗試對作業(yè)成本法在供電企業(yè)中的應(yīng)用問題進(jìn)行研究。
　　【關(guān)鍵字】 作業(yè)成本； 供電企業(yè)； 應(yīng)用研究
　　
　　作業(yè)成本法作為一種挑戰(zhàn)傳統(tǒng)理念的新思想，起源于20世紀(jì)30年代末、40年代初美國會計學(xué)家科勒。80年代中期，由庫珀和卡普蘭兩位教授對作業(yè)成本計算進(jìn)行了系統(tǒng)、深入的理論和應(yīng)用研究之后，作業(yè)成本計算法才受到西方會計界的普遍重視。半數(shù)以上的美國制造類公司把作業(yè)成本制度列作自己的備選制度，三分之一的服務(wù)性公司已經(jīng)使用過作業(yè)成本法。
　　
　　一、作業(yè)成本法的相關(guān)理論
　　
　�。ㄒ唬┫嚓P(guān)概念
　　作業(yè)是指企業(yè)為了達(dá)到其生產(chǎn)經(jīng)營的目標(biāo)所進(jìn)行的與產(chǎn)品相關(guān)或?qū)Ξa(chǎn)品有影響的各項具體活動，性質(zhì)相同的作業(yè)所構(gòu)成的集合叫做作業(yè)中心。
　　作業(yè)成本是指產(chǎn)品消耗的作業(yè)所發(fā)生的成本和費(fèi)用。它把企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程描述為一個為滿足顧客需要而設(shè)計的一系列作業(yè)集合（作業(yè)鏈），隨著作業(yè)的推移，在作業(yè)鏈上發(fā)生的費(fèi)用，就轉(zhuǎn)移到了最終產(chǎn)品成本上。同時這一過程也伴隨著價值從內(nèi)部逐步積累最后轉(zhuǎn)移到顧客（價值鏈）。
　　成本動因是指導(dǎo)致成本發(fā)生的因素，即成本的誘因。成本動因通常選擇作業(yè)活動耗用資源的計量標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行度量，如質(zhì)量檢查次數(shù)、用電度數(shù)等，是成本分配的依據(jù)。
　�。ǘ�）傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的比較
　　在作業(yè)成本法下，間接費(fèi)用和直接費(fèi)用都是視為產(chǎn)品消耗作業(yè)而付出的代價。對于直接費(fèi)用，傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的成本計算方法一致。但對于間接費(fèi)用的分配，則與傳統(tǒng)成本法不同，在作業(yè)成本法下，間接費(fèi)用的分配對象不再是產(chǎn)品，而是作業(yè)。分配時，首先根據(jù)作業(yè)中心對資源的耗費(fèi)情況將資源耗費(fèi)的成本分配到作業(yè)中心去；然后將上述分配給作業(yè)中心的成本按照各自的成本動因，根據(jù)作業(yè)的耗用數(shù)量分配到各產(chǎn)品。作業(yè)成本法下，對于不同的作業(yè)中心，由于成本動因的不同，使得間接費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)也不同。
　　
　　二、供電企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的必要性和適用性
　　
　　（一）必要性分析
　　供電企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動按其環(huán)節(jié)可分為輸電、配電和售電等部分。供電企業(yè)的商品是電能，電能的輸送，分配和銷售過程與其他企業(yè)產(chǎn)品的銷售有著完全不同的特點。由于其產(chǎn)品的單一性，供電企業(yè)的成本核算不像一般制造企業(yè)那么復(fù)雜。供電企業(yè)的生產(chǎn)成本是指為銷售電能而發(fā)生的各種費(fèi)用，費(fèi)用不是由公司根據(jù)實際支出任意定的，公司必須嚴(yán)格遵守國家電網(wǎng)公司規(guī)定的成本開支范圍和開支標(biāo)準(zhǔn)：購入電力費(fèi)、輸電費(fèi)、委托運(yùn)行維護(hù)費(fèi)、材料費(fèi)、工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、其他費(fèi)用來確立。
　　根據(jù)現(xiàn)有成本管理模式得出以下結(jié)論：以省公司為單位進(jìn)行成本核算，省公司以下的分公司按照指標(biāo)進(jìn)行簡單的成本記錄，省公司最終匯總的成本要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于實際支出，成本費(fèi)用具有很大的控制空間。因此，在供電企業(yè)實行一種較準(zhǔn)確的成本計算方法是迫切的。作業(yè)成本法以成本動因來進(jìn)行控制特點，注定了它非常適合供電企業(yè)的成本控制。
　�。ǘ�）適用性分析
　　作業(yè)成本法的重要性不僅在于它的具體計算過程而且在于其逆向思維方式，方法是否實用關(guān)鍵在于應(yīng)用這種成本核算方法的時候能否真正地降低成本，提高企業(yè)的管理。鑒于這樣的考慮，作業(yè)成本法這種成本管理的新思維、新理念在供電企業(yè)是可以率先推行、逐步推廣的。原因如下：
　　1.從作業(yè)成本法產(chǎn)生的根據(jù)、背景和應(yīng)用條件的分析中可以看出，作業(yè)成本法應(yīng)用的前提條件必須有一個高科技制造環(huán)境。隨著我國電子技術(shù)的快速發(fā)展，為供電企業(yè)提供了日益先進(jìn)的生產(chǎn)技術(shù)，其自動化程度越來越高，也帶來了管理觀念和管理技術(shù)的巨大變革，基本具備作業(yè)成本法應(yīng)用的高新技術(shù)環(huán)境。
　　2.供電企業(yè)的現(xiàn)狀適應(yīng)作業(yè)成本法應(yīng)用條件中間接費(fèi)用占全部成本的比例要求。作業(yè)成本法的精髓是其逆向思維的方式。其功能不僅是更精確地計算成本，歸集各類成本，最主要的是能經(jīng)過分析，找出成本動因，進(jìn)而加強(qiáng)成本控制。所以只要企業(yè)具有成本控制空間就有應(yīng)用作業(yè)成本法的可能性。
　　3.供電企業(yè)的成本具有很大的可控空間。在供電企業(yè)的所有成本中額數(shù)最大的是購電費(fèi)，其次是折舊，控制彈性小的折舊和購電費(fèi)占了總成本70%以上比例，從表面上看費(fèi)時費(fèi)力地應(yīng)用作業(yè)成本法似乎沒有必要了。其實不然，由于供電企業(yè)成本基數(shù)的巨大，包括材料費(fèi)、修理費(fèi)、其他費(fèi)用等可控成本費(fèi)用對省公司來說是一個非�？捎^的數(shù)目。在實際中三項可控費(fèi)用是迫切需要控制的費(fèi)用�？煽刭M(fèi)用有很多都是彈性支出：例如材料費(fèi)根據(jù)維護(hù)資產(chǎn)及擁有設(shè)備數(shù)量情況如何標(biāo)準(zhǔn)控制。所以按可控成本的絕對值來說供電企業(yè)應(yīng)使用作業(yè)成本法。
　　4.供電企業(yè)的管理當(dāng)局對傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)提供信息的準(zhǔn)確程度不滿意，期望采用一種合理的成本計算方法來降低成本提高效益，為供電企業(yè)決策和控制提供正確有用的會計信息。這種形勢既為作業(yè)成本法提供了必要性，也進(jìn)一步為作業(yè)成本法提供了生存的土壤。隨著供電企業(yè)完善的內(nèi)部控制制度的建立，為作業(yè)中心和作業(yè)鏈的有效控制提供了條件。
　�。ㄈ�）實施作業(yè)成本法的意義
　　1.作業(yè)成本法使公司的成本信息更加科學(xué)化。公司通過降低管理費(fèi)用、材料費(fèi)和修理費(fèi)等三大費(fèi)用進(jìn)行有效的成本控制，使其成本信息更加合理化；通過人力成本控制進(jìn)行有效的生產(chǎn)成本控制，使利潤信息更加真實。
　　2.作業(yè)成本法對供電企業(yè)的內(nèi)部管理和企業(yè)戰(zhàn)略成本管理具有很大意義。在作業(yè)中心的基礎(chǔ)上建立責(zé)任中心，甚至進(jìn)一步采用作業(yè)預(yù)算方法和作業(yè)管理法，能夠更有效地實現(xiàn)責(zé)任會計目標(biāo)。作業(yè)成本的核算過程中，成本核算的核心集中在了經(jīng)營對資源消耗的各個具體環(huán)節(jié)中，從而控制了成本的形成和累積過程。作業(yè)成本法把管理者的注意力引向了資源消耗的原因上，有利于更好地執(zhí)行責(zé)任會計制度，改善內(nèi)部管理；實施作業(yè)成本法突破了傳統(tǒng)管理會計的局限性，體現(xiàn)了先進(jìn)的戰(zhàn)略成本管理思想。
　　3.作業(yè)成本法有利于企業(yè)優(yōu)化資源配置和控制。實施作業(yè)成本法有利于通過對資源如何一步一步消耗的過程進(jìn)行細(xì)致而具體的分析和控制，來優(yōu)化作業(yè)鏈、價值鏈和產(chǎn)品種類與生產(chǎn)數(shù)量的組合，從而優(yōu)化資源配置，發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部各部門之間、各工藝和生產(chǎn)環(huán)節(jié)之間的協(xié)同作用，充分利用資源，實現(xiàn)“一加一大于二”的規(guī)模效益目標(biāo)，有效地保護(hù)國有資產(chǎn)。
　　
　　三、供電企業(yè)作業(yè)成本法實施模型設(shè)計
　　
　　（一）前期準(zhǔn)備工作
　　公司領(lǐng)導(dǎo)的有力支持是作業(yè)成本法能夠?qū)嵤┑那疤�，另外財�?wù)人員的配合也是不可缺少的。作業(yè)成本計算的資料主要來源于各項會計憑證、計算單，并遵循以下具體實施原則：
　　1.各項作業(yè)消耗的資源費(fèi)用數(shù)據(jù)來源于財務(wù)處以及各環(huán)節(jié)成本管理人員。
　　2.成本動因的相關(guān)數(shù)據(jù)來源于各部門發(fā)生的詳細(xì)記錄及財務(wù)部門數(shù)據(jù)報表。
　　3.對于特殊相關(guān)數(shù)據(jù)，均在充分了解情況的基礎(chǔ)上做了合理的估計。
　�。ǘ�）確認(rèn)和計量各種資源耗費(fèi)
　　供電企業(yè)的資源可進(jìn)行如下分類：貨幣資源、材料資源、人力資源、動力資源、折舊資源和修理資源。
　　貨幣資源包括現(xiàn)金和銀行存款；材料資源指那些為維護(hù)而耗用的不屬于固定資產(chǎn)的各類材料、工器具、儀表、備品備件，由于技術(shù)培訓(xùn)、勞動安全保護(hù)措施、小型技術(shù)改造等耗用的材料和管理部門及公共場所通風(fēng)、照明、維護(hù)用料；人力資源即人工成本主要包括支付給職工的工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼、社會保險等有關(guān)費(fèi)用；動力資源是耗電能、動能的設(shè)備、工具等；折舊資源是固定資產(chǎn)所提取的折舊；修理資源包括本單位以及委托外單位日常固定資產(chǎn)修理費(fèi)。
（三）確定作業(yè)種類
　　雖然供電企業(yè)的成本具有很大的管理空間，但其核算過程并不復(fù)雜�？紤]到供電企業(yè)的單一性，可直接設(shè)立作業(yè)，通過作業(yè)歸集資源。供電企業(yè)的作業(yè)應(yīng)按其流程及成本動因的重要性設(shè)立為：購電作業(yè)、輸電作業(yè)、配電作業(yè)、售電作業(yè)和折舊。
　�。ㄋ模�將資源分配給各個作業(yè)
　　確定了各個作業(yè)之后，就應(yīng)將資源費(fèi)用分配至各個作業(yè)，衡量各個作業(yè)消耗的資源費(fèi)用。收集費(fèi)用數(shù)據(jù)時充分利用企業(yè)原有成本信息系統(tǒng)，有的數(shù)據(jù)可以直接獲取，有的數(shù)據(jù)則需要加工處理。這一步工作是繁瑣而重要的。要仔細(xì)分析每項費(fèi)用，小心地歸集進(jìn)入各個作業(yè)，往往要反復(fù)幾次才能最后確定。
　�。ㄎ澹┐_立資源動因，將資源分配到各項作業(yè)
　　資源動因可按以下方法確定：
　　1.能直觀地確定為某一特定作業(yè)所消耗的貨幣資源、人力資源、動力資源、折舊等直接計入購電、輸電、配電、售電、調(diào)整作業(yè)。如貨幣資源中的購入電力費(fèi)直接計入購電作業(yè)、輸電費(fèi)直接計入輸電作業(yè)等。
　　2.在發(fā)生領(lǐng)域上就可以區(qū)劃為各作業(yè)所耗的資源耗費(fèi)，則可以直接計入各作業(yè)。如各作業(yè)各自發(fā)生的辦公費(fèi)、各作業(yè)依照應(yīng)付工資額核定實際工資費(fèi)用等貨幣資源，材料支出按發(fā)生的部門計入相關(guān)的作業(yè)、折舊按發(fā)生的時段計入相關(guān)作業(yè)。
　　3.從最初消耗上就呈混合耗費(fèi)形態(tài)的各項資源耗費(fèi)，則需要選擇合適的量化依據(jù)將資源耗費(fèi)分解分配到各作業(yè)，這個量化依據(jù)就是資源動因。如動力費(fèi)一般按各作業(yè)實用電力度數(shù)分配。
　　（六）把總費(fèi)用分配到各項作業(yè)，算出各作業(yè)成本
　　在企業(yè)所有的費(fèi)用中最難的就是企業(yè)管理費(fèi)用的分配，因為有時資源動因很難確定。供電企業(yè)不是制造業(yè)，所以存在相同的問題：分配整個企業(yè)的管理費(fèi)用時很難找到一個量化的指標(biāo)計算分配，但這并不意味著找到合適的資源動因和分配率不可能，在供電企業(yè)中可以采用以下方法和步驟找到相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)分配費(fèi)用：
　　1.算出分配率。
　　
　　=分配率
　　2.根據(jù)分配率向每個作業(yè)分配總費(fèi)用。
　　購電作業(yè)（輸電作業(yè)、配電作業(yè)、售電作業(yè)）的成本×分配率=購電作業(yè)（輸電作業(yè)、配電作業(yè)、售電作業(yè)）所需分擔(dān)的成本
　　3.計算每個作業(yè)的總成本。
　　每個作業(yè)所分擔(dān)的管理費(fèi)用 前些步驟中每個作業(yè)所分擔(dān)的資源費(fèi)用=本作業(yè)的總成本費(fèi)用
　　
　　四、推廣實施作業(yè)成本法的難點及對策
　　
　　作業(yè)成本法在我國還處于初級階段，在供電企業(yè)的應(yīng)用更是一個新課題。供電企業(yè)實施作業(yè)成本法的過程中存在以下問題：作業(yè)成本法應(yīng)用的基礎(chǔ)是管理會計，而目前管理會計在企業(yè)經(jīng)營管理中的應(yīng)用尚處于初始階段，范圍小，各種管理方法的應(yīng)用缺乏持續(xù)性。企業(yè)內(nèi)部缺乏向管理要效益的內(nèi)在動力和意識，內(nèi)在科學(xué)化管理的要求不強(qiáng)烈，管理會計應(yīng)用機(jī)制更加不完善。這樣必然會導(dǎo)致作業(yè)成本法在供電企業(yè)應(yīng)用上的滯后。
　　針對上述問題，筆者認(rèn)為應(yīng)該采取下列對策：首先在供電企業(yè)建立企業(yè)科學(xué)管理制度，這是應(yīng)用作業(yè)成本法的基礎(chǔ)。要應(yīng)用作業(yè)成本法，供電企業(yè)必須建立企業(yè)內(nèi)部科學(xué)管理制度�？茖W(xué)的管理制度是實行作業(yè)成本法的基礎(chǔ)和保證。其次按供電企業(yè)的特點建立應(yīng)用模式，同時按成本動因類別、作業(yè)流程程序、作業(yè)環(huán)節(jié)資源消耗標(biāo)準(zhǔn)、作業(yè)對象確定模式、作業(yè)費(fèi)用歸集分配方法等，確定一種新的成本會計核算體系。最后選擇試點，逐步推廣。有選擇地進(jìn)行試點，取得成功經(jīng)驗，然后加以推廣。

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