我國上市公司或有事項披露：現(xiàn)實與改進

我國上市公司或有事項披露：現(xiàn)實與改進 摘 要：本文以或有事項的概念入手，對其進行國際之間的比較，發(fā)現(xiàn)我國“或有事項”準(zhǔn)則的不足之處。接著對我國上市公司信息披露中的或有事項進行了改進研究，這不僅為我國當(dāng)前會計準(zhǔn)則的制定提供了相應(yīng)的實務(wù)指南，而且對財務(wù)報告今后的發(fā)展趨勢與未來構(gòu)想起到一定的理論參考作用。
關(guān)鍵詞：上市公司；或有事項；信息披露；改進
一、引言
或有事項作為企業(yè)經(jīng)營活動中的若干不確定事項之一，表現(xiàn)在擔(dān)保、訴訟、應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)等諸多方面。或有事項對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生較大的影響，對于上市公司，或有事項中的擔(dān)保、訴訟事項往往帶來巨額的損失進而導(dǎo)致一個企業(yè)經(jīng)營的失敗。另一方面，上市公司在或有事項的披露上也屢屢違規(guī)，或隱瞞不披露、或披露不及時。例如，河南冰熊保鮮設(shè)備股份有限公司（ST冰熊，600753）因在2000年度未能及時披露重大訴訟事項的信息而受到上海證券交易所的公開譴責(zé)，渤海集團（渤海集團，600858）2001年也因未公開披露相關(guān)的訴訟事項而被證監(jiān)會處罰。這類事件層出不窮背后的原因是上市公司管理層已經(jīng)注意到并開始對或有事項的信息披露進行操縱和管理。從這些違規(guī)案例來看，他們采取的往往是不披露、少披露、遲披露這些直接提供虛假會計信息的粗放的管理方式，極大的損害了證券市場的信息透明和公平競爭，進而影響廣大投資者的利益。因此，對或有事項披露問題的改進研究屬于我國證券市場問題的系列研究之一，對更深入的理解證券市場上市公司的行為，以及相關(guān)政策的制定、執(zhí)行和監(jiān)督具有一定的價值。同時也引起更多的人對我國上市公司年度報告改進的思考，這不僅對我國當(dāng)前會計準(zhǔn)則的制定提供了相應(yīng)的實務(wù)指南，而且對財務(wù)報告的發(fā)展趨勢與未來構(gòu)想起到一定的理論參考作用。
二、“或有事項”準(zhǔn)則的國際比較
一般認為，或有事項是“指過去的交易或事項形成的一種狀況，其結(jié)果須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實”。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則第5號《或有事項的會計處理》、國際會計準(zhǔn)則第10號《或有事項和資產(chǎn)負債表日以后發(fā)生的事項》認為，或有事項的結(jié)果包括或有收益和或有損失。替代IAS 10的第37號國際會計準(zhǔn)則《準(zhǔn)備、或有負債和或有資產(chǎn)》雖然沒有使用“或有事項”這一概念，但從該準(zhǔn)則所涉及的內(nèi)容來看，實際上是將或有事項的結(jié)果進行了重新分類，認為包括準(zhǔn)備、或有負債和或有資產(chǎn)。其中準(zhǔn)備是指“時間和金額不確定的負債”�；蛴惺找婧突蛴袚p失將被視作是“舊一代概念”，不再被國際會計準(zhǔn)則沿用。我國“或有事項準(zhǔn)則借鑒了IAS 37的作法，認為“資產(chǎn)、負債、或有負債、或有資產(chǎn)等，都可能是或有事項的結(jié)果”，也棄用了原征求意見稿中或有收益和或有損失兩個概念。但是，與IAS37相比，我國會計準(zhǔn)則多了一個結(jié)果，即資產(chǎn)，似有不妥。我國會計準(zhǔn)則未將“基本確定”（發(fā)生概率大于95%但小于100%）事項納入或有事項,因而或有事項是不確認資產(chǎn)的�；蛴惺马椀慕Y(jié)果便也不應(yīng)該包括資產(chǎn)。對于或有負債和或有資產(chǎn)的概念，我國會計準(zhǔn)則借鑒了IAS 37的作法，將與或有事項中相關(guān)的義務(wù)應(yīng)當(dāng)加以確認的部分納入“負債”（我國會計準(zhǔn)則稱為“預(yù)計負債”，IAS 37稱之為“準(zhǔn)備”），不再屬于“或有負債”。對于或有事項的具體內(nèi)容，IASC和各國會計準(zhǔn)則的規(guī)定也有所不同。按照IAS 37和我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備等，雖然都具有一定的不確定性，但均不屬于或有事項。SFAS 5卻認為，壞賬損失屬于或有事項。 相比之下，我國的“或有事項”準(zhǔn)則雖然也涉及到擔(dān)保、應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)這兩個金融工具項目，但尚未將與金融工具有關(guān)的一系列經(jīng)濟業(yè)務(wù)都考慮到準(zhǔn)則的適用范圍內(nèi)。近些年金融工具日趨復(fù)雜，衍生金融工具不斷涌現(xiàn)，而且其不確定性很高。雖說目前金融工具（尤其是衍生金融工具）在我國企業(yè)中的運用還不是很普遍，但其迅速發(fā)展的前景是不難預(yù)見的。既然我國的準(zhǔn)則制定起步較晚，那么，就應(yīng)將實用性與超前性相結(jié)合。因此，筆者認為，準(zhǔn)則的適用范圍應(yīng)進一步擴大，以便及時披露衍生金融工具等新經(jīng)濟業(yè)務(wù)的風(fēng)險狀況，提高企業(yè)的風(fēng)險防范能力。同時，我國或有事項會計準(zhǔn)則把壞賬準(zhǔn)備、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等都排除在或有事項之外，雖然國際會計準(zhǔn)則也是如此，認為這是資產(chǎn)賬面價值的調(diào)整，但從或有事項研究發(fā)展進程來看，將這部分內(nèi)容納入或有事項理論研究的范疇是一種趨勢。關(guān)于或有負債。按照現(xiàn)行制度規(guī)定，各種或有負債均不正式納入會計核算系統(tǒng)，只要求應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)等部分項目以補充資料方式在表外列示。
三、我國上市公司或有事項披露的現(xiàn)狀分析
如前所述，盡管“或有事項”準(zhǔn)則對我國企業(yè)或有事項的會計核算和相關(guān)信息披露作出了明確的規(guī)范，但也存在著明顯的不足之處，至少表現(xiàn)為以下幾點：
1、對或有負債的會計處理過于穩(wěn)健。由于或有事項的結(jié)果是否發(fā)生具有不確定性，在其會計處理過程中，總是盡可能高估負債或損失，低估可能的資產(chǎn)或利得。因此，對或有資產(chǎn)均不予確認，一般也不披露，只有在很可能發(fā)生（即概率大于50%，但小于或等于95%）時，才在報表附注中作特別謹慎的披露，以防止對使用者的誤導(dǎo)。而對或有負債雖然也不予確認，但只要是可能發(fā)生的（即概率大于5%，但小于或等于50%）均應(yīng)在附注中披露。除此之外，指南中還要求對經(jīng)常發(fā)生或?qū)ζ髽I(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果有較大影響的或有負債，即使其導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的可能性極小，也應(yīng)予以披露，這樣的規(guī)定顯得過于穩(wěn)健了。首先，從重要性原則來考慮，“可能性極小”在概率上還不到5%，屬于不重要的事項，如果披露，有可能產(chǎn)生誤導(dǎo)。例如，若被擔(dān)保企業(yè)的停用級別很高，幾乎可以肯定不會發(fā)生擔(dān)保損失，則披露這些可能性極小的損失會引起使用者的誤解。其次，從成本效益原則來考慮，充分披露應(yīng)是在防止增加企業(yè)信息成本的前提下，通過對使用者所需信息的調(diào)查了解，有針對性地披露。穩(wěn)健性原則雖很重要，但它并非是處理不確定性經(jīng)濟業(yè)務(wù)的唯一標(biāo)準(zhǔn)，如重要性原則、成本效益原則同樣重要。因此要保持適度穩(wěn)健，不可過于偏激或過于保守，最好將其標(biāo)準(zhǔn)量化或規(guī)范化。

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