分部信息披露國際比較研究及對我國的啟示

分部信息披露國際比較研究及對我國的啟示 摘　要：會計報表是廣大會計信息使用者了解企業(yè)經(jīng)營狀況的重要工具。然而隨著許多跨行業(yè)、跨地區(qū)經(jīng)營的企業(yè)集團的涌現(xiàn)，原有的報告方式已不能很好的滿足會計信息使用者的需要，要求企業(yè)編制分部報告已成為大勢所趨。本文首先從概念入手分析了經(jīng)濟全球化背景下分部信息披露的必要性，進而就有代表性的國家和組織的分部信息披露作一詳細比較，最后對我國目前的分部信息披露提出了一些看法。
關(guān)鍵詞：分部信息披露；SSAP；FASB；IASC

長期以來，人們認為報表使用者需要的是綜合或合并的財務報表。然而，這些報表并不能提供使用者所需要的所有信息。近年來，對包括分立或分部財務信息在內(nèi)的附加信息的需求不斷增加。

一、分部報告的概念
分部報告是指在企業(yè)的財務會計中，按照確定的企業(yè)內(nèi)部組成部分（業(yè)務分布或地區(qū)分布）提供的有關(guān)各組成部分收入、資產(chǎn)和負債等信息的報告。換句話就是將企業(yè)按照其組成部分或分部進行分解，在這一分立的基礎(chǔ)上報告每個分部的財務信息。

二、分部信息的披露的必要性
隨著現(xiàn)代經(jīng)濟的飛速發(fā)展，企業(yè)跨行業(yè)、跨地區(qū)經(jīng)營已成為一種全球化的發(fā)展趨勢，集團化、一體化、跨國化、區(qū)域化逐漸成為主流。然而，這也給會計披露帶來了相應問題：一般來說，同一企業(yè)在不同行業(yè)、不同地區(qū)的業(yè)務具有不同的風險和收益；而合并會計報表主要針對企業(yè)的整體財務狀況和經(jīng)營成果，難以反映出企業(yè)各分部的風險大小和收益水平。事實上，單靠合并會計報表已不能滿足有關(guān)方面了解企業(yè)全面信息的需要，這使得分部信息披露越來越有必要。主要的作用有以下幾條：
(一)更好地理解企業(yè)以往的業(yè)績
一個投資者首先要了解一家公司的情況之一，可能是它過去的業(yè)績是否令人滿意，回答這一問題的方法之一，是比較該公司的業(yè)績與相似公司的業(yè)績。然而，這樣的標準對于多元化經(jīng)營的公司而言通常是無法取得的，分立數(shù)據(jù)的提供使得使用者有可能對個體分部業(yè)績與非多元化經(jīng)營公司，或與其他多元經(jīng)營公司的分部進行比較。整個公司成功的理念是建立在對這些單個分部進行評價的基礎(chǔ)之上的。
(二)更好地評估企業(yè)的風險和收益
如果充分披露分部信息，使用者將有可能把特定公司信息與外部信息結(jié)合起來，這將有助于他們評估公司的未來前景。例如，關(guān)于公司行業(yè)銷售的情況，可以與有關(guān)特定行業(yè)發(fā)展前途的情況結(jié)合起來，以助于更為準確地預測未來的銷售情況。類似地．地區(qū)在公司經(jīng)營中相對重要性的情況可以與有關(guān)在特定國家經(jīng)營風險和發(fā)展前景的信息相結(jié)合。
(三)從整體上對企業(yè)作出更有根據(jù)的判斷
股東一般被視為最重要的使用者群體。股東投資于作為一個整體的公司，因此他們所關(guān)心的是整個公司的經(jīng)營業(yè)績和前景，而不是單個分部。正因為這樣，有人認為分部報告對于股東沒有相關(guān)性或有用性，但這是對分部報告含義的誤解。一個公司是由各組成部分構(gòu)成的，只有當你了解各個部分，你才能了解整個公司。不同行業(yè)和國家有不同的盈利潛力、成長機會和不同類型、程度的風險，有不同的投資回報率和不同的資金需求。因此，只有當使用者了解每個經(jīng)營類型和地區(qū)在整個公司經(jīng)營中的重要性時，才能了解一個公司過去的業(yè)績和它將來的前景。

三、披露規(guī)則國際比較
（一）英國
英國作為世界上第一個對分部信息披露提出要求的國家，于1965年就要求上市公司按照行業(yè)披露分行業(yè)的營業(yè)額和利潤額以及分地區(qū)的營業(yè)額；1967年公司法首次作出公司應披露分布信息的法律規(guī)定；1990年6月，英國當時的會計準則委員會（ASC）綜合有關(guān)法律規(guī)定和股票交易所的要求，發(fā)布了SSAP25《分布報告》，并從1990年7月1日起生效。這也是ASC被新的會計準則委員會（ASB）取代前發(fā)布的最后一份標準會計實務公告，它至今仍然有效，并被ASB以后發(fā)布的任何財務報告準則（FRS）所代替。
1.SSAP25的報告范圍
適用于以下報告主體：（1）作為上市公司或有一子公司為上市公司的報告主體；（2）銀行、保險公司或集團；（3）超過《1985年公司法》第248節(jié)定義的中等規(guī)模公司標準10倍的報告主體。
此外，SSAP25還有以下豁免規(guī)定：（1）如果信息的披露將嚴重影響利潤，則企業(yè)不必披露分部信息；（2）如果法律不要求對企業(yè)營業(yè)額作出披露，則本準則也不要求披露分部營業(yè)額；（3）如果母公司是，但子公司不是上市公司、銀行或保險公司，不必按本準則要求披露分部信息。
2.SSAP25的劃分和確定
SSAP25要求將財務報表中的分部信息按以下兩種主要的方式加以分類：行業(yè)分部（classofbusiness）和地區(qū)分部（GeographicalSegment）。根據(jù)SSAP25的名詞定義行業(yè)分部是指一個企業(yè)中可能區(qū)分的，提供不同產(chǎn)品或勞務或者不同類別的產(chǎn)品或勞務的各個組成部分；地區(qū)分部是指企業(yè)經(jīng)營或提供產(chǎn)品或勞務的某個國家或一組國家構(gòu)成的地理區(qū)域。在確定報告分部時，SSAP25要求董事們考慮提供部分信息的總體目的和財務報表使用者需要的關(guān)于企業(yè)不同經(jīng)營類別或不同地區(qū)的下列信息：（1）由剩余經(jīng)營能力產(chǎn)生的投資回報；（2）所承受的不同程度的風險；（3）所具有的不同的增長率；（4）所具具有的不同的發(fā)展?jié)摿Α�SSAP25認為，分部的數(shù)量不宜過多，企業(yè)只能對重要的信息予以單獨報告。
SAP25的第9段的規(guī)定，重要分部是指滿足以下條件之一者：（1）它對第三方的營業(yè)額占企業(yè)對第三方營業(yè)額的10%或以上；（2）它的分部成果，無論盈利或損失，占所有分部盈利或損失的10%或以上；（3）它的凈資產(chǎn)占企業(yè)凈資產(chǎn)的總額的10%或以上。
3.SSAP25的披露內(nèi)容及要求
SSAP25要求企業(yè)在其財務報表中對財務報告的每一行業(yè)分部和地區(qū)分部作出定義，并披露營業(yè)額、分部成果和分部凈資產(chǎn)等有關(guān)信息。
（二）美國
迄今為止，美國對分部信息的披露最為詳盡。從1969年開始，美國證券交易委員會(SEC)就要求上市公司按行業(yè)或地理分部來披露分部信息。1976年12月，美國財務會計準則委員會（FSAB）頒布SFAS14——《企業(yè)的分部財務報告》；以后財務會計準則委員會又陸續(xù)發(fā)布了第18號準則公告（1977年）、第21號準則公告（1978）年、第24號準則公告（1978年）和第30號準則公告（1979年）等分部報告有關(guān)準則，1997年，美國財務會計準則委員會頒布了SFAS131——《企業(yè)分部披露和相關(guān)信息》以取代SFAS14——《企業(yè)分部財務報告》。
1.報告范圍
第21號美國財務會計準則公告，將提供分部信息的范圍限定在公眾持股的上市公司。第24號準則規(guī)定了企業(yè)免予編報分部信息的幾種情形。
2.劃分和確定
SFAS14——《企業(yè)的分部財務報告》，這個準則著重于要求企業(yè)按行業(yè)、按國外經(jīng)營、按出口銷售收入以及按主要客戶披露四個方面的信息。美國財務會計準則公告第14號規(guī)定，所有可報告分部來自非相關(guān)客戶的合并營業(yè)收入，最低應占所有行業(yè)分部相應合并營業(yè)收入的75%。SFAS131以企業(yè)內(nèi)部管理方式而不是按產(chǎn)業(yè)、地理和主要客戶來確認可報告分部。要求企業(yè)在年度報告里公開報告經(jīng)營分部信息，明確的將經(jīng)營分部定義為：一個企業(yè)的組成部分：a.它參與經(jīng)營活動，發(fā)生費用并從中獲得收入，b.企業(yè)的主要經(jīng)營決策者要定期對其經(jīng)營成果進行評價，以作出關(guān)于對分部的資源分配的決策并評價其業(yè)績，c.對于它而言，可得到個別的財務信息。并要求在給股東的中期報告里報告某些信息，同時它還對產(chǎn)品和勞務、地理區(qū)域和主要客戶的相關(guān)披露作出了規(guī)定。
3.報告內(nèi)容及其要求
在行業(yè)分部披露方面，要求企業(yè)將世界范圍的產(chǎn)品和勞務進行分類，當行業(yè)的營業(yè)收入、損益或者資產(chǎn)分別占企業(yè)聯(lián)合營業(yè)收入、損益或者資產(chǎn)的10%以上時，就要進行行業(yè)分部披露。行業(yè)分部一般由產(chǎn)品性質(zhì)來確定，以便相近的產(chǎn)品能夠歸為一類，并按行業(yè)披露營業(yè)收入、經(jīng)營損益和可辨認資產(chǎn)，這類信息披露可作為對企業(yè)期中和年度主要財務報表的一個補充。企業(yè)按國外經(jīng)營披露有關(guān)信息，通常是通過地區(qū)分部披露來實現(xiàn)的。地區(qū)分部披露包括兩層意思：一是將企業(yè)經(jīng)營按國內(nèi)經(jīng)營和國外經(jīng)營分開披露。二是將企業(yè)國外經(jīng)營按國外地區(qū)分部分開披露。按主要客戶的銷售信息披露，如果公司營業(yè)收入總額的10%以上是向一個客戶銷售而取得的，那么這個銷售額就必須披露。主要客戶的類別可以是任何單個客戶，也可以是國內(nèi)政府機構(gòu)的匯總信息，或者是國外政府的匯總信息。SFAS131要求披露的信息更詳細，包括財務信息和描述性信息。企業(yè)必須報告：①總體信息，包括用以確認企業(yè)可報告分部的因素(包括組織基礎(chǔ))、每個可報告分部取得收入的產(chǎn)品和服務類型。②關(guān)于盈利或損失和資產(chǎn)的信息。③計量基礎(chǔ)。④調(diào)整數(shù)據(jù)。⑤以前信息的重新表達。⑥在企業(yè)范圍內(nèi)關(guān)于地理區(qū)域、產(chǎn)品和服務、主要客戶的信息。中期需報告的信息有：來自外部客戶的收入、分部間收入、分部盈利或損失的計量、從上一年度報告起發(fā)生重大變化的資產(chǎn)總額、從上一年度報告起分部基礎(chǔ)和盈虧計量基礎(chǔ)變化的描述、分部盈虧調(diào)整為企業(yè)在所得稅、特別項目、持續(xù)經(jīng)營和會計原則變更累積影響之前的合并利潤。

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