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價值鏈管理下的會計控制
[摘 要] 會計控制是內部控制的具體形式，是被廣為關注和構建的一項提高業(yè)務效率和質量、防范工作錯誤和弊端的制度系統。本文從價值鏈管理的基本內涵入手，分析了會計控制在價值鏈管理下的地位與作用，提出了會計控制的目標是實現企業(yè)價值鏈整體增值和企業(yè)價值最大化�！ 關鍵詞]價值鏈管理；會計控制；最大化；增值價值鏈管理是當前國際企業(yè)管理的重要方向，也是國內企業(yè)富有潛力的應用領域。價值鏈管理下離不開控制，更離不開會計工作。
一、價值鏈管理的基本內涵
作為一種視角和理念的價值管理是企業(yè)運用價值理論，為實現價值最大化目標，通過流程重組和在戰(zhàn)略層、管理控制層、作業(yè)層實施價值增值措施的一種綜合管理方法。其經典理論有邁克爾·波特的價值鏈(valuechain)管理理論，詹姆斯·邁天的價值流(valueflow)理論和美國著名的思騰思特管理咨詢公司提出的經濟增加值(EVA)理論等，其中價值鏈管理理論最具系統性與現實性。
從企業(yè)內部看，每個企業(yè)都是從產品設計開始，經歷供應、生產、營銷基本業(yè)務活動以及對產品起輔助作用的各種輔助業(yè)務活動的綜合體，而這些活動構成了一個相互聯系的價值鏈條。通過會計控制實現各環(huán)節(jié)成本的節(jié)約，價值最大化。從與其他企業(yè)的關系看，價值鏈是由不同產權主體的企業(yè)構成的一個開放的動態(tài)價值聯盟系統，形成競爭—合作關系(Co—opetition)，在這種情況下，要真正實現價值增值的目標，會計控制是必不可少的。
二、會計控制在價值管理中的地位與作用
企業(yè)生產經營活動構成了企業(yè)的價值鏈管理系統，了解企業(yè)價值鏈運行質量，找出存在的問題，是會計控制任務所在。企業(yè)有許多資源、能力和競爭優(yōu)勢。如果把企業(yè)作為一個整體宋考察，是無法識別這些競爭優(yōu)勢，這就必須把企業(yè)活動進行分解，對每個鏈條實施會計控制，形成的優(yōu)勢互補。
1．企業(yè)競爭優(yōu)勢有三個主要米源：一是價值活動本身，它是構筑競爭優(yōu)勢的基石。因此，企業(yè)通過會計控制優(yōu)化各種價值活動以增強其競爭優(yōu)勢。另一方面，由于企業(yè)價值活動構成價值鏈條，通過企業(yè)間的對比，可從整體上發(fā)現自身競爭優(yōu)劣狀況，從而有針對性地采取措施加以控制，以增強整體競爭優(yōu)勢。二是企業(yè)內部價值鏈，價值鏈并不是某些獨立經濟活動的簡單綜合，而是由相互依存的各種價值活動構成的有機整體。如通過在合理的產品設計、嚴格的材料規(guī)格、嚴密的工藝檢查等相互聯系的價值活動開展會計控制，會大大減少生產成本支出而使總成本下降，從而增強企業(yè)的競爭優(yōu)勢。三是企業(yè)間價值鏈，價值鏈不僅表現為同一企業(yè)內部各種價值活動的有機整體，還表現為與其他供應商和買方等各方之間的內在經濟關系。通過會計控制，加強企業(yè)與供應商和買方等有關方面的溝通與協調也是價值鏈管理范疇，這些活動無疑是增強企業(yè)的競爭優(yōu)勢的重要途徑。
2．價值鏈從與其他企業(yè)的關系看，是由不同產權主體的企業(yè)構成的一個開放的動態(tài)系統。這個系統中的各個企業(yè)通過競爭合作聯合起來，共同追求達成一致的目標，同時仍然保持各自的獨立性。在這種情況下，要真正實現價值鏈的管理，會計控制是必不可少的。價值鏈管理的主要對象是業(yè)務流程，管理的結果需要由企業(yè)的會計信息和業(yè)務信息反映，顯然會計信息是最綜合和全面的，也是最具可比性的。因此建立和完善會計控制，保證財會信息的準確、真實、完整變得尤為重要。
我國有關內部控制規(guī)范中所體現的控制目標是保證會計資料的合法完整，保護資產的安全完整，以及確保法規(guī)制度的貫徹執(zhí)行。會計控制滲透于企業(yè)經營活動的各個方面，只要企業(yè)存在經營管理活動或環(huán)節(jié)，就需要有相應的會計控制。企業(yè)只有設計良好的控制制度，才能保證各級經營管理層授予下屬各級的職責得到正確履行。如果經營管理環(huán)節(jié)存在失控，即控制失效，就會影響經營管理目標的實現。
總之，價值鏈管理是將企業(yè)內部及其與外部有關方面存在內在聯系的價值活動放在一個整體進行分析，會計控制是價值鏈管理、增強企業(yè)競爭優(yōu)勢的工具與方法。
三、會計控制與價值鏈管理
(一)會計控制是價值鏈管理的具體形式
會計控制從管理的角度構成會計管理的方式，從控制的角度，又構成內部控制的方法�？梢哉f，內部控制經歷了從制度到結構再到框架等階段的演進過程，每一階段都離不開會計控制的基本內容。會計控制作為一種內部控制方式，從特定意義上構成了價值鏈管理的一種具體形式。
目前我國正以科學發(fā)展觀為指導，實行經濟增長方式的轉變。在會計控制中要求增加生產要素的產出能力，以較小的投入實現最大的產出，實現企業(yè)價值最大化。這同價值鏈管理理論的內涵是一致的。強化會計控制是實現這一目標的重要手段，即通過記錄反映、規(guī)劃控制、計算分析、監(jiān)督評價等方式，指導人們的經濟行為著眼于實現企業(yè)價值最大化。事前，要通過分析、比較、預測經濟發(fā)展前景，選擇最佳方案，確定經營目標；事中，要以經營目標為標準，實施適時控制，隨時反映經營目標的實現情況，發(fā)現差異，分析問題，采取措施，及時糾正，保證經營行為按既定經營目標進行；事后，利用會計信息資料進行經營業(yè)績考核，總結經驗，指導未來。會計控制不僅是講求經濟效益、實現企業(yè)價值最大化實踐性活動，而且是實現這一目標的重要手段。在市場經濟條件下，企業(yè)追求價值最大化、提高經濟效益的實踐性活動，是通過價值鏈管理的形式來進行的。經濟效益的數量表現實際上就是價值運動的增值額。企業(yè)會計部門是企業(yè)價值鏈管理的主要承擔者和聚焦點，國家宏觀經濟管理所需的價值信息是由企業(yè)會計部門提供的�？梢�，會計部門是企業(yè)內部價值鏈管理的核心部門，會計控制是價值鏈管理的重要手段和措施。
(二)會計控制的對象價值鏈管理活動
價值鏈管理活動與會計控制的對象之間有著密切關系，價值鏈管理活動構成會計控制的特定對象。會計控制是內部控制的一種，其著眼點是約束與激勵，而約束與激勵的客體是接受約束和激勵的對象，這一對象既包括行為者，也包括行為者所實施的業(yè)務活動。
1．從業(yè)務活動角度看，會計控制的對象實質上就是價值活動及增值過程。
會計控制是內部控制的重要方式之一，會計控制屬于會計管理的重要內容。早20世紀80年代初期，閻達五教授就指出“把會計管理的內容抽象為價值運動是可行的”。隨后，又與楊紀琬教授一起提出了“會計工作是一種重要的價值管理工作”，并進一步提出了“講求經濟效益離不開價值管理，加強價值管理必須做好會計工作”的觀點。隨著社會經濟、科學技術與和會計的不斷發(fā)展與變化，閻達五教授又提出“價值鏈會計”的構想，并指出“價值鏈會計是指對企業(yè)價值信息及其體現的經濟關系變化所進行的管理，具體可表述為通過收集、加工、存貯、捉供以及利用價值信息，對企業(yè)的價值鏈或價值流進行規(guī)劃、控制和評價，以保證其合規(guī)、高效、有序運轉，從而為企業(yè)實現最大化價值增值的一種管理活動�！庇纱丝梢�，價值鏈下會計控制的目標是利用會計的特有功能與方法實現企業(yè)最大化價值增值的服務，會計控制的對象是價值信息的流動及其所體現的經濟關系。
2．圍繞強化價值鏈管理這一主線，構建價值鏈下會計控制的結構體系。
從空間上講，沿著企業(yè)價值鏈分別向客戶和供應商兩端延伸并擴大會計管理視野，將勞動、資本、技術和管理等多種生產要素都納入會計核算和控制的范圍；
從時間上講，則以應用信息技術開展實時控制為核心，以控制過程的時間序列為依據，分別以事前控制的統籌規(guī)劃、事后控制的實時控制和事后控制的分析考評為內容廣泛開展全方位、全過程的會計控制。
價值鏈管理下會計把分析的視野從單一的核心企業(yè)擴展到企業(yè)價值鏈聯盟，把會計控制的范圍擴大到參與企業(yè)價值創(chuàng)造的全部生產要素上。這樣，會計控制作為內部控制的重要方式之一就將價值鏈管理活動納入內部控制的對象或范圍之內。
(三)會計控制可以實現企業(yè)價值鏈整體增值
企業(yè)價值鏈管理目標是為了實現企業(yè)在整體上的價值增值，而會計控制為價值鏈整體增值提供了保障。
1．根據價值鏈管理理論，企業(yè)經營管理過程中除存在物流、信息流和資金流外，還有更為受關注的增值流，即價值鏈的組成部分必須是增值活動。從根本上講，客戶購買的是商品或服務所帶來的價值，各種物品從采購、制造到銷售，是一個不斷增加其市場價值或附加價值以實現企業(yè)價值最大化目標的過程。所以，會計控制要從增加企業(yè)競爭力，消除一切無效勞動，使價值鏈上每一業(yè)務內容或環(huán)節(jié)都做到價值增值，這正是價值鏈管理的根本要求所在。會計控制作為企業(yè)管理的具體表現形式，它是由控制主體根據總體目標而建立的，其目的已不在局限于傳統的查弊和糾錯，而是涉及企業(yè)經營管理的各個方面，通過建立健全控制體系，組建一個動態(tài)的控制網絡，在整個價值鏈的每一環(huán)節(jié)實現最合理的增值，從而使企業(yè)價值最大化。
2．會計控制體系是一項系統工程，涉及企業(yè)經營管理的各個業(yè)務部門或環(huán)節(jié)，會計控制的建立健全有利于實現企業(yè)價值增值。首先，價值鏈管理過程可以加強分銷渠道的協同和管理，加強價格控制，減少應收款額，提高資金周轉率；其次，價值增值還可以體現為控制分銷渠道與營運成本，降低企業(yè)分銷成本等，從而增強內部控制約束與激勵的功能；第三，價值鏈管理可以通過全面采集、分析物流和商流環(huán)節(jié)所有信息，實現科學決策，降低工作量、提升工作效率、提高信息有效性，實現企業(yè)價值鏈整體增值的最終目標。
3．會計控制約束與激勵功能作用的有效發(fā)揮有利于價值鏈各方或各環(huán)節(jié)的協作或協調。價值鏈是由多個企業(yè)所組成的企業(yè)聯盟，鏈上任何一個企業(yè)的決策過程與結果都會影響其他企業(yè)的決策，每個企業(yè)的采購計劃、生產計劃和庫存計劃控制等不但要考慮本身業(yè)務流程和所擁有的資源，更要從價值鏈整體出發(fā)，進行全面優(yōu)化和控制。因此，要實現價值鏈整體增值，則需要價值鏈上各方能夠消除企業(yè)界限，實現協同工作。價值鏈管理下的會計控制可以使核心企業(yè)與其他各方的關系真正從交易型轉向伙伴型，使企業(yè)的經營管理目標從單贏走向雙贏，并最終實現多贏。
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