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會計的新視角：核心競爭力會計初探
[關(guān)鍵詞] 核心競爭力；確認；會計計量；超額收益折現(xiàn)法[摘 要] 順應環(huán)境的變化，會計應當恰當?shù)胤从澈徒沂酒髽I(yè)核心競爭力的存量及其動態(tài)變化。本文在對核心競爭力的本質(zhì)及核心競爭力會計產(chǎn)生的必然性進行簡要的基礎(chǔ)上，主要就核心競爭力的確認、計量以及我國企業(yè)如何建立核心競爭力會計等進行了初步探討，文中傾向于采用超額收益折現(xiàn)法來對核心競爭力進行會計處理。
加入WTO后我國企業(yè)面臨著日趨劇烈的競爭環(huán)境，企業(yè)要在全球競爭中生存、并獲得最大的利益，就必須努力培育并不斷增強核心競爭力，形成自身獨特的優(yōu)勢。而核心競爭力會計的建立，可以使企業(yè)核心競爭力顯性化，并恰當?shù)亟沂竞团镀髽I(yè)核心競爭力的存量及其動態(tài)變化。這也是企業(yè)內(nèi)外環(huán)境變化對會計提出的新要求。有必要指出，十多年來我國企業(yè)會計改革基本以與國際會計慣例接軌和趨同為主旋律，對此，我們認為，今后企業(yè)會計改革和發(fā)展必須突出創(chuàng)新和突破，如此才會保持正確的方向，才能使會計更好地服務于提高效益的根本目標，這也是本文試圖對核心競爭力會計這一新課題進行初步探討的重要基點。
一、關(guān)于核心競爭力會計建立的必要性
（一）對核心競爭力本質(zhì)的進一步認識
正確把握企業(yè)核心競爭力的本質(zhì)，是認識和核心競爭力會計問題的前提。綜合已有觀點，可以將對人們對企業(yè)核心競爭力本質(zhì)的各種認識歸納為五類：（1）基于技術(shù)與產(chǎn)品創(chuàng)新觀的企業(yè)核心競爭力；（2）基于資源觀的企業(yè)核心競爭力；（3）基于知識觀的企業(yè)核心競爭力；（4）基于組織與系統(tǒng)觀的企業(yè)核心競爭力；（5）基于文化觀的企業(yè)核心競爭力（林善浪、吳肇光，2003）。
顯然，不同的學者，所占的角度不同，對企業(yè)核心競爭力的理解相差甚遠，但又各有其道理。我們認為，企業(yè)核心競爭力應是一種綜合了企業(yè)資源、能力、制度和環(huán)境等因素的合力。可以說，一個企業(yè)要想獲得長久的超額收益，這些因素缺一不可。其原因就在于，任何一項優(yōu)勢從長期來看都是暫時的，它能為企業(yè)帶來的超額收益也是有限的，要想延長這種能給企業(yè)帶來超額收益的優(yōu)勢，必須要通過各方面的協(xié)調(diào)合作，需要綜合各種可利用的資源、能力、環(huán)境和制度：
1．資源。包括企業(yè)擁有的并可以利用的各種有形的、無形的資源，例如企業(yè)擁有的資產(chǎn)、核心技術(shù)以及人力資源等。企業(yè)生存發(fā)展離不開資源，核心競爭力中的資源應該是具有價值性、稀缺性、不可復制性的資源。
2．能力。主要是指核心技術(shù)的創(chuàng)新能力和對各種資源進行組織管理協(xié)調(diào)的能力。核心競爭力是動態(tài)的，只有創(chuàng)新才能永葆企業(yè)核心競爭力。企業(yè)的資源也需要有效的組織管理才能發(fā)揮它最大的作用，為企業(yè)帶來超額收益，正如再好的千里馬也要有伯樂才能露出它的鋒芒。
3．環(huán)境。包括內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境則主要是指企業(yè)所特有的企業(yè)文化。外部環(huán)境是指市場環(huán)境、政策因素、條件等等，還包括企業(yè)外部的人際和營銷。
4．制度。制度的本質(zhì)是指人與人之間結(jié)成的關(guān)系的總和。核心競爭力中的制度的核心之一就是規(guī)則，它具有強制性和約束性，規(guī)定人們該干什么，不該干什么。
（二）建立核心競爭力會計的必要性
隨著全球經(jīng)濟一體化進程的加快，企業(yè)的核心競爭力已成為決定企業(yè)成敗的關(guān)鍵因素。鑒于企業(yè)核心競爭力的重要性，建立核心競爭力會計體系并對核心競爭力進行識別、確認、計量和報告已經(jīng)勢在必行。
1．核心競爭力會計有利于信息使用者對企業(yè)的未來做出正確的預期和決策。首先，從會計信息的完整性角度看，核心競爭力在廣義上就是一項能為企業(yè)帶來超額收益的經(jīng)濟資源，因此基于會計信息的完整性，應對這項重要資源進行記錄和報告。其次，從會計信息的相關(guān)性角度看，會計信息的相關(guān)性越強，越有利于信息使用人做出正確的決策，而核心競爭力決定了企業(yè)未來發(fā)展的前景，企業(yè)對核心競爭力的情況披露得越充分，信息使用者就越能對企業(yè)的未來有越全面地了解，也越有利于他們對企業(yè)的未來做出正確的預期和決策。
2．核心競爭力會計有利于企業(yè)管理者重視和強化對核心競爭力的管理。從管理的角度來看，企業(yè)未來的競爭就是核心競爭力的競爭，企業(yè)要想實現(xiàn)價值最大化目標，必須進行培養(yǎng)、發(fā)展和維持核心競爭力。會計使核心競爭力從隱性轉(zhuǎn)為顯性成為可能，核心競爭力會計也就應運而生。筆者認為，核心競爭力會計就是企業(yè)從管理經(jīng)濟學的角度，運用會計的獨特，對企業(yè)核心競爭力進行確認、計量、記錄，并對其進行評價和控制的活動。
二、關(guān)于核心競爭力的會計處理
對企業(yè)核心競爭力進行會計確認和計量是建立核心競爭力會計體系的關(guān)鍵和難點。企業(yè)的經(jīng)濟資源，只有以具體的數(shù)量表現(xiàn)出來，其價值才能真正得以體現(xiàn)。企業(yè)核心競爭力在企業(yè)的技術(shù)、資源、組織和文化等領(lǐng)域都得到了充分的認識，但它對企業(yè)的價值到底有多大，卻無法得知，所以，企業(yè)在經(jīng)營管理過程中，即使對企業(yè)核心競爭力重視有余，也不知道如何去培育、珍惜、保護和利用企業(yè)核心競爭力，企業(yè)核心競爭力的價值和效能也遠遠沒有體現(xiàn)出來。如不對企業(yè)的核心競爭力加以確認和計量，勢必會對會計信息的相關(guān)性產(chǎn)生重要。
FASB在1997年6月發(fā)表的“在會計計量中運用現(xiàn)金流量信息（Using Cash Flow Information in Accounting Measurement）”的概念公告征求意見稿和1999年3月31日的修訂稿“在會計計量中運用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值（Using Cash Flow Information and Present Value in Accounting Measurement）”建議使用現(xiàn)金流量折現(xiàn)作為計量某種資產(chǎn)的一項屬性，無疑對企業(yè)核心競爭力的確認和計量是一種啟示。從企業(yè)核心競爭力的研究來看，不管定義有多少，但是有一點是肯定的就是企業(yè)核心競爭力是一項能為企業(yè)獲得未來超額收益的經(jīng)濟資源，一家企業(yè)的未來的超額收益越大，企業(yè)的核心競爭力的價值越大。因此，我們主張將核心競爭力帶來的企業(yè)未來超額收益的現(xiàn)值作為核心競爭力的價值，亦即采用超額收益折現(xiàn)法來確認和計量核心競爭力。
（一）核心競爭力的初始確認和計量
具體可區(qū)別不考慮貨幣時間價值和考慮貨幣時間價值兩種情形來進行：
1．不考慮貨幣時間價值
企業(yè)核心競爭力價值=[(預期未來企業(yè)平均收益-凈資產(chǎn)公允價值×行業(yè)凈資產(chǎn)收益率)/i]×（1-a）
2．考慮貨幣時間價值
企業(yè)核心競爭力價值=∑{[凈資產(chǎn)公允價值×（企業(yè)凈資產(chǎn)收益率-行業(yè)凈資產(chǎn)收益率）]/(1﹢i)n}×(1-a)
在上述算式中，i是折現(xiàn)率，可以選用市場利率；n是年限，可以根據(jù)實證研究，考慮行業(yè)的不同來選取。由于企業(yè)超額收益并不全是企業(yè)核心競爭力帶來的，還有受其他因素的影響，如資源稀缺程度等因素，所以設定參數(shù)a來排除這部分因素的影響，a的設定可根據(jù)行業(yè)不同，環(huán)境不同來設定，且一旦設定一般不經(jīng)常變動。
（二）核心競爭力的后續(xù)確認和計量
核心競爭力作為企業(yè)價值的驅(qū)動因素，根據(jù)其自身特點，可以借鑒無形資產(chǎn)的處理進行后續(xù)確認和計量。無形資產(chǎn)作為企業(yè)價值的驅(qū)動因素，往往具有報酬遞增性（至少未必報酬遞減）。盡管形式上無形資產(chǎn)可能存在明確的期限，但本著實質(zhì)重于形式的原則考慮，無形資產(chǎn)分期攤銷可能就失去了合理的依據(jù)�？梢�，無形資產(chǎn)完全有必要進行后續(xù)確認和計量，逐期計提減值準備（葛家澍、杜興強，2004）。
企業(yè)核心競爭力價值隨著企業(yè)整體價值的變化，也有必要對其價值通過重估，進行再次確認與計量。為了防范企業(yè)日益增加的風險，應根據(jù)穩(wěn)健性原則，按照企業(yè)能否具有持續(xù)的核心競爭力，對核心競爭力資產(chǎn)的減值進行確認、計量和披露。企業(yè)可于每年年末，對企業(yè)核心競爭力的價值進行后續(xù)確認和計量，后續(xù)確認和計量的期間選擇可以采用初次確認與計量時的相等期間并逐年滾動。
（三）核心競爭力賬戶的設置
為了反映企業(yè)核心競爭力的形成、提升、增減變化及其所產(chǎn)生的收益等情況，在現(xiàn)有的核算賬戶體系中，須增設一些新的賬戶。
在資產(chǎn)類賬戶中，增設“核心競爭力”賬戶，反映企業(yè)擁有的核心競爭力的價值。該賬戶借方反映企業(yè)核心競爭力價值的增加，貸方反映企業(yè)核心競爭力價值的減少或注銷，余額為企業(yè)擁有的核心競爭力的現(xiàn)實價值。
為了反映企業(yè)擁有的核心競爭力的減值狀況，需要設置“核心競爭力減值準備”賬戶。該賬戶貸方反映企業(yè)核心競爭力的價值減損；借方反映因為企業(yè)核心競爭力得以恢復而轉(zhuǎn)回減損的價值；若有余額，其余額在貸方，反映企業(yè)核心競爭力累計減損的價值�！昂诵母偁幜Α辟~戶余額與“核心競爭力減值準備”賬戶余額抵消后的結(jié)果，反映企業(yè)擁有的核心競爭力的凈值。
與“核心競爭力”賬戶相對應的是在“資本公積”總賬中增設“核心競爭力”明細賬。該賬戶貸方反映企業(yè)增加的核心競爭力價值，借方反映減少或注銷的核心競爭力價值及其減損的價值。
三、對企業(yè)建立核心競爭力會計的相關(guān)建議
基于上文的認識和探討，我們認為，我國企業(yè)應盡快建立核心競爭力會計：
1．確立核心競爭力會計十分重要的認識和觀念。在全球競爭，企業(yè)要從全球化中獲得最大利益，并保持持續(xù)的，關(guān)鍵是培養(yǎng)核心競爭力，形成自己的獨特優(yōu)勢。，人們就核心競爭力對企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的重要性已取得廣泛認同，但若不對其進行確認和計量，就無法得知它對企業(yè)的當前和未來的發(fā)展到底有多大的貢獻，或者價值有多大。所以，企業(yè)在經(jīng)營管理過程中，即使對企業(yè)核心競爭力重視有余，也不能很好地去培育、加強、保護和利用企業(yè)核心競爭力，企業(yè)核心競爭力的價值和效能也遠遠不能夠體現(xiàn)出來。
2．在實踐中探索和完善對核心競爭力的會計核算。企業(yè)在對核心競爭力進行會計核算時，應考慮到以下因素:（1）充分借鑒吸收一些新的會計分支如戰(zhàn)略管理會計、人力資源會計、環(huán)境會計等方面的理論和方法；（2）注重對技術(shù)創(chuàng)新費用、營銷費用的核算；（3）加強對未來信息的有效預測，會計部門應對企業(yè)與構(gòu)建核心競爭力有關(guān)的信息（過去和未來）在財務層面進行評估。
3．根據(jù)自身實際進行企業(yè)核心競爭力的披露。為使相關(guān)利益團體了解企業(yè)核心競爭力的狀況，企業(yè)應將有關(guān)核心競爭力信息對外披露，但這些信息的對外披露應以不損害企業(yè)核心競爭力的發(fā)展為前提。而對于如何規(guī)范核心競爭力的對外披露，例如以何種形式向外披露、如何設計報表格式以規(guī)范其披露、如何對這種披露進行監(jiān)管等，都需要企業(yè)根據(jù)自身的情況做出選擇。
4．重視對核心競爭力的和評價。會計的意義在于管理。企業(yè)應分析其所擁有的核心競爭力的內(nèi)容和種類，即企業(yè)目前是否擁有核心競爭力，擁有什么樣的核心競爭力。另外，核心競爭力是一個企業(yè)綜合素質(zhì)和能力的體現(xiàn)，必須通過具體指標來反映。會計應綜合企業(yè)內(nèi)外的財務和非財務信息，按一定的識別標準，采用系統(tǒng)的定量指標和定性描述，對企業(yè)核心競爭力進行概括和說明。企業(yè)在設計核心競爭力指標時應從定量和定性兩方面，遵循整體性、性、實用性和可比性的原則。
：
[1] 林善浪、吳肇光. 核心競爭力與未來. 中國科學出版社，2003年
[2] 湯湘希. 企業(yè)核心競爭力會計控制的基本理論. 財會通訊，2005年第9期
[3] 葛家澍、杜興強. 無形資產(chǎn)會計的相關(guān)：綜評與探討. 財會通訊，2004年第9期
[4] 譚勁松、熊傳武. 試論企業(yè)核心競爭力對會計的. 中山大學學報（社會科學版），2000年第4期
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