電算化會計內部控制研究
內部控制制度是一個古老而又年輕的話題，在財政部發(fā)布了《關于制定單位內部會計控制制度的總體思路》、《內部會計控制基本規(guī)范》、《關于加強貨幣資金會計控制的暫行規(guī)定》之后，已在界和實各界掀起了研討內部控制制度的***。本文擬從會計電算化系統(tǒng)的角度，研究內部會計控制制度的有關及對策。一、對內部會計控制制度扼要的回顧
內部會計控制制度是到一定階段的產物，是隨著單位對內強化治理對外滿足投資者及其他社會需要而不斷豐富和發(fā)展起來的，它經歷了由簡單到復雜，由不完整到完整的過程。綜觀其歷程，我們不難發(fā)現(xiàn)，無論是內部會計控制思想的產生還是內部會計控制的發(fā)展與完善，都離不開特定的社會經濟環(huán)境。西方市場經濟發(fā)達國家的內部會計控制制度已經比較健全完善，但決不能照搬照抄，由于我們的法制環(huán)境、市場經濟環(huán)境、治理思想與治理技術較西方有一定的差距，否則，無異于“拔苗助長”。誠然，我們應不斷努力與國際經濟治理慣例接軌，但我們務必要堅持實事求是的原則，一方面，要努力改善內部會計控制的大環(huán)境，另一方面，要從我國實際情況出發(fā)，立足于基礎環(huán)節(jié)，逐步和形成我國的內部會計控制制度體系。盡管我們的內部控制基礎相對較弱，但我們亦有后發(fā)上風。我國的會計電算化發(fā)展非常迅猛，的廣度和深度都在不斷加強。所以現(xiàn)在我們來研究內部會計控制題目，不僅要考慮當前的社會政治經濟環(huán)境，而且還要考慮會計治理工作的信息技術環(huán)境。
二、會計電算化條件下內部會計控制的特點
在會計電算化系統(tǒng)中，內部控制的目標仍然是確保法規(guī)的貫徹、保護單位資產的安全和完整、進步單位經營治理水平、促進會計信息質量的進步。因此，很多手工會計核算系統(tǒng)內部控制的基本要求在會計電算化系統(tǒng)中仍然有效，但建立在會計電算化系統(tǒng)基礎上的內部會計控制確實有其不同于手工會計系統(tǒng)的特點和要求。具體如下：
（－）數(shù)據(jù)處理的集中性使會計工作組織會發(fā)生質的變化
在手工會計的組織方式下，企業(yè)的會計部分常按經濟業(yè)務的性質分為不同的職能中心或不同的工作崗位。在這一組織方式下，不同崗位的職員各司其職，彼此構成一個內部牽制網，十分嚴密，因而很少出現(xiàn)錯漏或舞弊的行為。而一旦出現(xiàn)題目，也可通過核查不同的責任者追究責任。這種職能的分割與職員的分工便形成了行之有效的手工會計的內部組織控制。會計電算化信息系統(tǒng)是按照機數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)組織起來的。經濟業(yè)務的記錄和加工，手工會計的記帳、算帳、報帳全部由計算機自動完成，這種數(shù)據(jù)處理的集中性使得傳統(tǒng)的組織控制功能減弱。與此相適應，會計部分經常劃分成數(shù)據(jù)（信息）收集組、憑證編審組、數(shù)據(jù)處理組（包括數(shù)據(jù)輸進、處理、輸出）、財務治理組、系統(tǒng)維護組。
（二）會計電算化系統(tǒng)運行的復雜性，使內部會計控制的范圍擴大，內部會計控制的難度加大
由于電算化系統(tǒng)的數(shù)據(jù)處理方式與手工系統(tǒng)相比有所不同，以及電算化系統(tǒng)建立與運行的復雜性，要求內部控制的范圍相應擴大，其中包括一些手工系統(tǒng)中沒有的控制。如對系統(tǒng)開發(fā)過程的控制、數(shù)據(jù)編碼的控制以及對調用和修改程序的控制等，因而加大了內部會計控制的難度。
（三）會計電算化控制手段和方式的變化，加大了電算化系統(tǒng)的控制風險
控制方式和手段由手工控制轉為手工控制和程序化控制相結合。在會計電算化系統(tǒng)中，原有的手工控制手段有些保存，但需要增設一些包含于計算機程序中的程序控制。一般來講，電算化程度越高，采用的程序化控制也要求越多。電算化系統(tǒng)中手工控制與各類程序化控制相結合的特點，反映了電算化控制技術的復雜性。
三、會計電算化系統(tǒng)內部會計控制體系的構建設想
筆者以為，會計電算化系統(tǒng)內部控制體系的構建可從宏觀和微觀兩個方面進手：
（一）宏觀方面
1．營造一個完善的內部會計控制環(huán)境
這是整個內部控制系統(tǒng)的基石。具體來講，就是要盡快真正建立企業(yè)制度，實現(xiàn)產權明晰、權責清楚、治理、政企分開，從產權制度上保證內部控制制度的有效實施，使所有者能有效行使職權，加強對全體治理者所實施的監(jiān)控；同時也使治理者能明確自己的職責權限，進一步強化對生產經營治理過程的監(jiān)視與控制。總之，只有通過產權制度改革，建立現(xiàn)代企業(yè)制度，企業(yè)才會有動力往實施內部會計控制，內部會計控制才能發(fā)揮出其應有的作用。
2．加強對會計電算化系統(tǒng)研制開發(fā)的控制會計電算化系統(tǒng)的研制開發(fā)是一項系統(tǒng)工程，不僅涉及到諸多學科，如計算機學、會計學、系統(tǒng)工程學等，而且還涉及到其系統(tǒng)是否遵循當前的會計法規(guī)和財經制度的有關規(guī)定。為此，財政部規(guī)定只有省以上（包括省級）財政部分才可以組織商品化會計軟件的評審，目的是為了保證商品化會計軟件的質量。然而，大多數(shù)商品化會計軟件僅僅是手工會計的功能模擬，而在內部會計控制這方面卻先天不足，又沒有好好地解決這些題目。例如，當前的會計軟件大多數(shù)采用XBASE數(shù)據(jù)庫治理系統(tǒng)，數(shù)據(jù)安全性較差，盡管各會計軟件系統(tǒng)采用了一些內部控制機制，如設置口令、設置使用權限等，但對與把握XBASE的人來說，這些都形同虛設，起不了作用，由于可以直接打開數(shù)據(jù)庫修改數(shù)據(jù)，并且保證數(shù)據(jù)庫之間數(shù)據(jù)的一致性。還有數(shù)據(jù)修改不留痕跡，在機內沒有相應的數(shù)據(jù)修改記錄，不能為審計工作留好接口。再有崗位分工是手工操縱中的重要內部控制手段，這在會計電算化系統(tǒng)中雖有體現(xiàn)，但還不夠公道明確，實踐中可操縱性不強。因此，財政部分在依據(jù)《會計電算化治理辦法》、《產品化會計核算軟件評審規(guī)則》、《會計核算軟件基本功能規(guī)范》等法規(guī)對商品化會計軟件進行評審時，在基本功能模塊符合規(guī)定的條件下，不能忽視對軟件內部會計控制的檢查，使會計軟件公司明確自己的責任，嚴格規(guī)范會計軟件產品的程序系統(tǒng)在數(shù)據(jù)輸進、處理、輸出、傳輸和安全保護的控制功能。
3．建立和完善會計電算化的治理制度
治理制度是保證實現(xiàn)會計電算化安全、正確、可靠的先決條件。不建立和完善有關治理制度，不但不能很好地發(fā)揮會計電算化的作用，反而有可能造成會計工作的混亂，甚至給企業(yè)和國家造成損失。治理制度一般包括下列幾方面的內容：
（1）各種職員的崗位責任制。確定各種職員的職責范圍及其考核辦法。
（2）安全保密制度。制定口令密碼的使用和治理辦法，機房、保衛(wèi)、數(shù)據(jù)資料安全等方面應遵循的制度。
（3）機器操縱治理制度。規(guī)定應遵守的機器操縱過程和應留意事項。
（4）數(shù)據(jù)治理制度。規(guī)定輸進、輸出、存儲、查詢、使用數(shù)據(jù)應遵守的制度。
（5）會計檔案治理制度。修訂《會計檔案治理辦法》，重新規(guī)定會計檔案的范圍、保管辦法以及領用手續(xù)。
（6）系統(tǒng)維護治理制度。規(guī)定系統(tǒng)維護的申請、審批和應完成的任務。
（二）微觀方面
1．加強電算化系統(tǒng)的組織控制
在會計電算化系統(tǒng)中，建立有效的內部會計控制，首先要有恰當?shù)慕M織控制。組織控制的最基本要求是達到恰當?shù)穆氊煼蛛x，使系統(tǒng)中的有關職員正確、有效地履行自己的職責，并能有效地限制和及時發(fā)現(xiàn)錯誤和不法行為。，由于我國各類規(guī)模、治理方式及方向不同，因而電算化系統(tǒng)的組織機構設置也不同。各單位有權自行選擇，但不管什么組織機構設置，都必須貫徹五分離原則：
（1）業(yè)務審核與機操縱相分離。
（2）輸進數(shù)據(jù)預備與計算機操縱相分離。
（3）輸出文件處理與計算機操縱相分離。
（4）程序編寫修改與計算機操縱相分離。
（5）程序和數(shù)據(jù)文件的保管與計算機相分離。
2．根據(jù)本單位具體情況，制定會計基礎工作規(guī)范，明確各部分的控制責任
良好的基礎工作是會計電算化得以順利開展的重要保證，計算機處理會計業(yè)務是在預先設計好的程序下進行的，要求會計工作規(guī)范化、標準化。計算性能否輸出正確的會計信息，不僅取決于處理程序的正確與否，還取決于計算機錄進的數(shù)據(jù)是否正確。為此，企業(yè)必須做好各項基礎工作，地設定企業(yè)各個環(huán)節(jié)的內部會計控制的要點，明確各個控制主體和責任人，規(guī)范必要和切實可行的控制措施。
3．加強企業(yè)會計電算化的內部審計
電算化內部審計是內部會計控制的一種特殊形式，在某種意義上說是對其他內部控制的再控制，因而是電算化系統(tǒng)內部控制最有效的手段之一。通過電算化內部審計，可以發(fā)現(xiàn)各種控制手段的弊端，找出進一步改進的措施。在系統(tǒng)運行的各個環(huán)節(jié)，都應有內審職員參與，定期檢查和測試電算化會計系統(tǒng)的工作情況，參與制定和監(jiān)視執(zhí)行相關治理制度，建議修改或選擇會計軟件。
四、兩點建議
（一）重視政府的推動作用與調動企業(yè)自身的積極性相結合
在我國，從90年代起政府開始加大對企業(yè)內部控制的推動作用，并相繼出臺了一系列法規(guī)�？陀^上起到了一定的推動作用，然而效果不是十分明顯。原因之一便是內部會計控制尚未真正成為企業(yè)治理的內在需求。很多單位特別是國有企業(yè)負責人對內部會計控制制度的建立與實施不主動配合，對會計電算化及實施的有關內部會計控制措施存有戒心，誤以為內部控制制度特別是電算化條件下的內部控制制度削弱了自己的經營決策權，于是構造內部會計控制體系，似乎成了政府一廂情愿的事情。筆者以為，只有通過進一步深化產權制度改革，才能激發(fā)企業(yè)加強內部會計控制的積極性。
（二）加強對企業(yè)“甩帳”的審批工作
實現(xiàn)會計電算化的目的就是用化的工作手段代替手工作業(yè)。但是，“甩帳工作”并不是由各單位自行做出決定的，因單位是不是具備脫離手工帳的條件，還需要有關部分作全面系統(tǒng)地評測，以保障單位會計電算化安全、順利地實施。關于這一點，國家有著明確的規(guī)定。然而，在具體運作上，卻存在不少。由于國家沒有發(fā)布一個同一的審批“甩帳”的標準，各省市根據(jù)具體本地區(qū)的情況制定了一些審批辦法，但在審批過程中，財政部分比較注重核算結果的正確性，而對內部會計控制的審查則拘泥于形式，這就給企業(yè)帶來了很大的隱患。因此，財政部分應認真把好這一關，真正地為企業(yè)著想，而不是馬馬虎虎走過場。
五、結論
會計電算化后，從很大程度上改變了原手工會計下的內部會計控制的方式和。因此，內部會計控制的需做相應的變化。我們要圍繞內部會計控制目標，結合電算化內部會計控制的特點，提出更高的控制要求，選擇新的更多的控制對象，采取更好的控制方式，來重新構建一套較為完善的內部會計控制體系。
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