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謹慎性原則在會計中的應(yīng)用研究
[摘要]謹慎性原則要求企業(yè)在進行會計核算時,應(yīng)當(dāng)遵循謹慎性原則的要求,不得多計資產(chǎn)或收益、少計負債或用度,但不得設(shè)置秘密設(shè)備。它屬于會計核算的起修正作用的一般原則。本文對謹慎性原則在我國企業(yè)會計準(zhǔn)則和會計實務(wù)中的應(yīng)用進行了探討,并對其正確運用提出了幾點建議。[關(guān)鍵詞]謹慎性原則 確認 利益相關(guān)者
一、謹慎性原則的定義
謹慎性原則是指企業(yè)對交易或者事項進行確認、計量和報告時要保持應(yīng)有的謹慎,不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負債或者用度。
二、謹慎性原則在我國會計中的具體運用
1.謹慎性原則在《企業(yè)會計準(zhǔn)則2006》中的應(yīng)用
(1)無形資產(chǎn)的確認
準(zhǔn)則第6號《無形資產(chǎn)》規(guī)定:對企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出,應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出,其中開發(fā)階段的支出同時滿足五個條件時才能確以為無形資產(chǎn),充分體現(xiàn)了謹慎性原則。當(dāng)無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益時,企業(yè)應(yīng)將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷。
(2)收進的確認
收進準(zhǔn)則對商品銷售收進的確定規(guī)定了以下五個條件:①企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方。②企業(yè)既沒有保存通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)治理權(quán),也沒有對已售出的商品實施控制。③與交易相關(guān)經(jīng)濟利益很可能流進企業(yè)。④收進的金額能夠可靠地計量。⑤相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的本錢能夠可靠地計量。以上五條件必須同時滿足,才能確認收進,任何一條件沒有滿足,即使收到貨款也不確認收進,即不能隨意確認收進。這充分體現(xiàn)了會計核算的謹慎性原則。
(3)計提資產(chǎn)減值預(yù)備
謹慎性原則是對歷史性計價原則的修正。根據(jù)歷史性計價原則,固然可能會存在記賬簡單和驗證性等優(yōu)點,但是隨著通貨膨脹會計的出現(xiàn)和金融交易等業(yè)務(wù)的出現(xiàn),歷史本錢計價原則已不能完全滿足會計信息相關(guān)性的需要,所以要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對資產(chǎn)計提減值預(yù)備,既是謹慎性原則的體現(xiàn),又是企業(yè)經(jīng)營治理的需要。新準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值預(yù)備的計提基本上包括了資產(chǎn)負債表上的所有非現(xiàn)金類資產(chǎn),不僅規(guī)定計提存貨跌價預(yù)備、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽、金融資產(chǎn)減值預(yù)備等,還把資產(chǎn)組計提減值預(yù)備。而且,明確規(guī)定長期資產(chǎn)減值預(yù)備一經(jīng)計提不得沖回,避免了企業(yè)用此準(zhǔn)則調(diào)節(jié)利潤。
(4)加速折舊
企業(yè)在核算固定資產(chǎn)時,明確了可以采用加速折舊方法計提折舊。在加速折舊法下,每年折舊與修理用度的總和比采用均勻年限法平穩(wěn),防止高估資產(chǎn)低估用度,體現(xiàn)了謹慎性原則。因此答應(yīng)一些行業(yè)、一些企業(yè)根據(jù)實際情況,采用雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法進行加速折舊。
(5)或有事項的處理
《或有事項》準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在符合條件的情況下,可預(yù)計可能發(fā)生的負債而不預(yù)計可能發(fā)生的或有資產(chǎn)。對于債務(wù)重組中涉及的或有支出,債務(wù)人確以為預(yù)計負債,而對于或有收益,債權(quán)人則不應(yīng)確以為資產(chǎn),只能在表外予以表露。
2.謹慎性原則在會計實務(wù)中的運用情況
從我國會計實務(wù)中的運用看,主要呈現(xiàn)出以下幾種情況。
第一,某些上市公司基于保盈利、保配股資格的需要,無視企業(yè)現(xiàn)狀,濫用謹慎性原則,甚至將各種“預(yù)備”的計提與年度間的轉(zhuǎn)移作為新的粉飾手段。減值預(yù)備的計提為上市公司美化資產(chǎn)和操縱利潤提供了機會。通過多提或少提資產(chǎn)減值預(yù)備達到調(diào)節(jié)利潤和資產(chǎn)凈值,以達到召募資金的條件或免予被摘牌。
第二,謹慎性原則的運用程度不均衡。如制度未對計提各項減值預(yù)備的比例作出明確的規(guī)定及具體可操縱性的方法,這就使不同的企業(yè)在處理相同或相似情況時由于采用的比例存在較大差異,導(dǎo)致企業(yè)間會計信息缺乏可比性。另外,除了上市公司外,大部分小型企業(yè)是忽略謹慎性原則的。
第三,會計職員職業(yè)素質(zhì)制約了謹慎性原則的應(yīng)用。目前,企業(yè)提取減值預(yù)備的方法和計提比例、對或有事項的判定都需要會計職員具有較多的經(jīng)驗和較高的專業(yè)素質(zhì),而會計職員缺乏職業(yè)判定能力則限制了謹慎性原則的應(yīng)用。三、正確運用謹慎性原則的建議
筆者以為,企業(yè)是否采用謹慎性原則,治理部分無法作出硬性規(guī)定,而只能作出定性要求,由于企業(yè)情況千差萬別,如何制訂恰當(dāng)?shù)臅嬚吆瓦M行合適的會計估計,影響的因素很多,不是國家政策所能面面俱到的,只能靠企業(yè)自己把握、外部會計師監(jiān)視。而且,一旦會計政策和會計估計確定,就不能隨意變動。因此,筆者以為應(yīng)該從以下幾個方面往規(guī)范謹慎性原則的運用。
1.必須承認謹慎性原則存在的必要性
謹慎性原則有著其自身的局限性,但正如前文所述,它在評價會計信息質(zhì)量時仍然占據(jù)著很重要的地位。
2.加強相關(guān)的法規(guī),明確濫用謹慎性原則的后果
這一點已經(jīng)在《企業(yè)會計制度》中有所反映。《企業(yè)會計制度》規(guī)定:“假如有確鑿證據(jù)表明企業(yè)不恰當(dāng)?shù)剡\用了謹慎性原則計提秘密預(yù)備的,應(yīng)當(dāng)作為重大會計差錯予以更正,并在會計報表附注中說明事項的性質(zhì),調(diào)整金額,以及對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的影響�！边@在一定程度上對企業(yè)濫用謹慎性原則是一種制約。
3.要加強監(jiān)視,強化約束機制
由于信息不對稱和信息本錢的存在,內(nèi)部人都有動機進行會計利潤調(diào)節(jié)。為了減少這種傾向,有必要引進外部監(jiān)視機制。另外,謹慎性原則的不當(dāng)運用除了會計職員職業(yè)判定能力差等客觀原因外,主要原因在于部分利益相關(guān)者利用謹慎性原則人為調(diào)節(jié)利潤,謀求自身利益。因此,完善公司治理結(jié)構(gòu),建立內(nèi)部牽制機制,才能從根本上減弱不當(dāng)利用謹慎性原則的動機。
4.將謹慎性原則的運用與會計信息的充分表露有機地結(jié)合起來
謹慎性原則的運用首先是對會計領(lǐng)域中存在的不確定性事項進行判定時所體現(xiàn)的一種判定;其次,才表現(xiàn)為一系列的具體會計處理方法。不同的判定會導(dǎo)致其對方法的選擇,當(dāng)然也會導(dǎo)致不同的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果,其結(jié)果終極會影響到信息使用者特別是外部信息使用者的決策。因此,凡是與謹慎性原則運用有關(guān)的、會影響投資人和債權(quán)人等信息使用者對目前和未來理性判定的信息都應(yīng)在財務(wù)報告中作出全面陳述,包括謹慎性原則的若干具體會計處理方法應(yīng)用的背景、產(chǎn)生的影響等。
5.進步會計職員的職業(yè)判定能力
恰當(dāng)?shù)倪\用謹慎性原則有利于如實地反映企業(yè)資產(chǎn)狀況,實現(xiàn)資本保全,否則就有可能成為企業(yè)操縱利潤的工具,因此把握好謹慎性的標(biāo)準(zhǔn)非常關(guān)鍵,而制度和準(zhǔn)則中謹慎性原則選擇性的范圍不斷擴大,這要求會計職員必須擁有較高的職業(yè)判定力,力求實事求是、誠信為本,避免造成主觀隨意性。
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