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談現(xiàn)代會(huì)計(jì)全面收益與傳統(tǒng)收益
摘要：收益，既是現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)的主要目的之一，也是現(xiàn)代會(huì)計(jì)研究的重要概念之一。無(wú)論是在實(shí)務(wù)操作中，還是在理論研究中，收益的確認(rèn)和計(jì)量問(wèn)題都已成為人們所關(guān)注的焦點(diǎn)之一。關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì) 收益 傳統(tǒng)收益
一、收益理論的歷史演進(jìn)
早期的收益計(jì)量從屬于資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，一般是通過(guò)重置成本會(huì)計(jì)或定期對(duì)期末資產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)來(lái)求得一定時(shí)期內(nèi)資產(chǎn)的凈增量，并以此作為當(dāng)期收益的量度。誠(chéng)如George O.May所指出的那樣，“重溫一下會(huì)計(jì)、法律和經(jīng)濟(jì)文獻(xiàn)就會(huì)發(fā)現(xiàn)……這些領(lǐng)域的英國(guó)和美國(guó)學(xué)術(shù)權(quán)威們都同意收益就是‘資產(chǎn)凈值增加’的概念”。
這種狀況持續(xù)了一段時(shí)期以后，隨著“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”概念和股份公司的出現(xiàn)，收益確定的重要性日益成為人們的共識(shí)。相應(yīng)地，這時(shí)的會(huì)計(jì)政策開(kāi)始轉(zhuǎn)為關(guān)注收益的定義、確認(rèn)和計(jì)量。也就是從這時(shí)開(kāi)始，人們逐漸認(rèn)可了“收益就是指產(chǎn)出價(jià)值大于投入價(jià)值的差額”這種觀點(diǎn)。套用這一定義，企業(yè)的收益就是指一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)業(yè)已實(shí)現(xiàn)的收入與相關(guān)的成本、費(fèi)用之間的差額。
長(zhǎng)期以來(lái)，這種傳統(tǒng)的收益觀一直在理論界和實(shí)務(wù)界占據(jù)著重要地位。然而，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和社會(huì)的進(jìn)步，特別是知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，這種傳統(tǒng)的收益觀正遭到越來(lái)越多的批判--過(guò)于保守的實(shí)現(xiàn)原則不利于對(duì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行評(píng)價(jià)，歷史成本模式無(wú)法體現(xiàn)資產(chǎn)的本質(zhì)屬性，等等。與此同時(shí)，一種新的全面收益觀正悄然興起。
二、全面收益的理論基礎(chǔ)及基本涵義
客觀地說(shuō)，收益這一概念最初是由經(jīng)濟(jì)學(xué)家們提出來(lái)的。
1776年，亞當(dāng)·斯密在其名著《國(guó)富論》中首先將收益定義為“財(cái)富的增加”、“那部分不侵蝕資本的可予消費(fèi)的數(shù)額”。
1890年，艾爾弗雷德·馬歇爾在其著作《經(jīng)濟(jì)學(xué)原理》中首先將“財(cái)富的增加”這一收益觀念引入企業(yè)，并進(jìn)而提出了區(qū)分“實(shí)體資本”和“增值收益”這一重要的經(jīng)濟(jì)學(xué)思想。
20世紀(jì)初，歐文·費(fèi)雪進(jìn)一步發(fā)展了收益理論。他在《資本與收益的性質(zhì)》一書(shū)中提出：收益是補(bǔ)償資本之后的一種增量。
1946年，J.R.�？怂乖凇秲r(jià)值與資本》一書(shū)中給收益下了一個(gè)至今在西方經(jīng)濟(jì)學(xué)中仍占有重要地位的定義。他認(rèn)為收益是指在保持期末和期初同樣富有的情況下，可能消費(fèi)的最大金額。
以上述這些收益理論為基礎(chǔ)，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）于1980年12月首先提出了“全面收益”這一新概念，并將其定義為：企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)，除與所有者之間的交易以外，由于其它一切原因所導(dǎo)致的凈資產(chǎn)的變動(dòng)。
三、全面收益與傳統(tǒng)收益的比較分析
以上本文對(duì)全面收益和傳統(tǒng)收益的基本涵義分別進(jìn)行了闡述。概括成一句話，全面收益就是指“物質(zhì)財(cái)富的增加”，而傳統(tǒng)收益則是指“投入與產(chǎn)出配比后的結(jié)果”。前者著眼于物質(zhì)財(cái)富的絕對(duì)增加，而后者則著眼于產(chǎn)出價(jià)值對(duì)投入價(jià)值的相對(duì)增加。由此可見(jiàn)，兩者之間的差別是不言而喻的。
1.兩者所體現(xiàn)的資本保全觀念不同。盡管從全面收益和傳統(tǒng)收益的基本涵義來(lái)看，它們都是在資本得到保全和回收之后才確定收益。但是，兩者所體現(xiàn)的資本保全觀念卻大相徑庭。
全面收益這一概念體現(xiàn)的是實(shí)物資本保全觀。只有在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中保持所有者投入的實(shí)際生產(chǎn)能力不變，企業(yè)才能確認(rèn)收益；而在已消耗的實(shí)物資產(chǎn)未得到重置之前，企業(yè)不能確認(rèn)收益。與之不同的是，傳統(tǒng)收益這一概念則體現(xiàn)了財(cái)務(wù)資本保全觀。
2．兩者所遵循的收入確認(rèn)模式不同。全面收益的確認(rèn)遵循經(jīng)濟(jì)活動(dòng)模式。按照這種模式所確認(rèn)的收益，不僅包括企業(yè)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)收益，而且包括企業(yè)尚未實(shí)現(xiàn)的、由于價(jià)格或預(yù)測(cè)的變動(dòng)而產(chǎn)生的持產(chǎn)損益。按照這種模式所確認(rèn)的收益，都以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)交易為基礎(chǔ)；而對(duì)于那些因價(jià)格或預(yù)測(cè)的變動(dòng)而產(chǎn)生的價(jià)值變動(dòng)，只要沒(méi)有發(fā)生實(shí)際的交易，就不予以確認(rèn)和計(jì)量。再進(jìn)一步講，盡管傳統(tǒng)收益相對(duì)于全面收益來(lái)說(shuō)更具有客觀性和可驗(yàn)證性，也更符合穩(wěn)健性原則，
3．兩者所依據(jù)的成本計(jì)量屬性不同。與所體現(xiàn)的資本保全觀念相聯(lián)系，計(jì)量全面收益和傳統(tǒng)收益時(shí)的成本屬性也是大不相同的。前者依據(jù)的是現(xiàn)時(shí)成本，而后者依據(jù)的則是歷史成本。
計(jì)量傳統(tǒng)收益時(shí)依據(jù)的是歷史成本，這有利于客觀反映企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況。但是，這樣做又存在著兩方面的不足：一是在通貨膨脹日益普遍的今天，歷史成本原則的貫徹使得生產(chǎn)耗費(fèi)不能得到足額補(bǔ)償，從而會(huì)造成虛盈實(shí)虧的現(xiàn)象，并進(jìn)而影響企業(yè)再生產(chǎn)的順利進(jìn)行；二是歷史成本原則的實(shí)行又與收入按現(xiàn)行價(jià)格計(jì)量的做法存在著邏輯上的矛盾。計(jì)量全面收益時(shí)的情況則正好相反。它依據(jù)的是現(xiàn)時(shí)成本。雖然這樣做能避免出現(xiàn)生產(chǎn)耗費(fèi)不能得到足額補(bǔ)償、收入成本的計(jì)量屬性不一致等問(wèn)題，但現(xiàn)時(shí)成本的采用又使得企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況得不到客觀的反映。
4．兩者所適用的收益計(jì)算方法不同。關(guān)于收益的計(jì)算方法，一般認(rèn)為有兩種，即“收入-費(fèi)用”法和“資產(chǎn)-負(fù)債”法。
傳統(tǒng)收益的計(jì)算適用“收入-費(fèi)用”法。按照這種方法，收益被看作是所確認(rèn)的收入與相關(guān)的成本費(fèi)用進(jìn)行配比后的結(jié)果。也就是說(shuō)，將一定時(shí)期的收入減去同一期間的各類(lèi)相關(guān)成本費(fèi)用后即可得出收益�！笆杖�-費(fèi)用”法的使用使得資產(chǎn)負(fù)債表成了收益表的副產(chǎn)品。與之不同的是，全面收益的計(jì)算適用“資產(chǎn)-負(fù)債”法。在這種方法下：收益的確定處于從屬地位；收益的計(jì)量取決于資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量；收益表被視為是反映企業(yè)一定期間內(nèi)凈資產(chǎn)變動(dòng)情況的報(bào)表；收益表成了資產(chǎn)負(fù)債表的副產(chǎn)品。
必須指出的是，盡管全面收益觀是伴隨著對(duì)傳統(tǒng)收益觀的批判而產(chǎn)生的，但全面收益概念的提出并不是對(duì)傳統(tǒng)收益概念的全盤(pán)否定。它只是對(duì)收益概念的擴(kuò)展，而且是在繼承傳統(tǒng)收益概念基礎(chǔ)上的擴(kuò)展。
四.全面收益理論———一種全新的收益觀
鑒于會(huì)計(jì)收益理論存在的缺陷，人們從決策有用觀出發(fā)，當(dāng)相關(guān)性與可靠性之間發(fā)生矛盾時(shí)，寧愿“犧牲一點(diǎn)可驗(yàn)證性而增加相關(guān)性”。學(xué)術(shù)界在不損害可靠性的前提下，突破了歷史成本原則，實(shí)現(xiàn)———配比原則和謹(jǐn)慎原則，試圖形成一種新的收益理論。
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