重要性原則在成本會計(jì)中的運(yùn)用分析

重要性原則在成本會計(jì)中的運(yùn)用分析

　　摘要： 正確理解和運(yùn)用重要性原則可以簡化會計(jì)核算工作， 提高工作效率，文章在論述重要性原則內(nèi)涵的基礎(chǔ)上重點(diǎn)分析了其在成本會計(jì)中的運(yùn)用， 并指出運(yùn)用重要性原則需提高會計(jì)人員職業(yè)判斷能力、增強(qiáng)信息披露。

　　關(guān)鍵詞： 重要性原則 成本會計(jì) 運(yùn)用 職業(yè)判斷

　　一、引言

　　重要性是會計(jì)、審計(jì)理論與實(shí)務(wù)中的一個基礎(chǔ)概念和基本原則， 在會計(jì)和審計(jì)中有著十分廣泛的運(yùn)用， 它的運(yùn)用強(qiáng)化了對關(guān)鍵性問題的核算、簡化了核算工作、提高了會計(jì)工作效率， 因此受到廣泛的重視。筆者著重分析重要性原則在成本會計(jì)中的運(yùn)用， 以期達(dá)到對重要性原則的進(jìn)一步認(rèn)識。

　　二、重要性原則的內(nèi)涵

　　（一） 重要

　　性的判定從會計(jì)角度看， 我國會計(jì)準(zhǔn)則并沒有對重要性原則給出明確的定義， 只是要求在會計(jì)核算過程中對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會計(jì)事項(xiàng)， 應(yīng)區(qū)別其重要程度采用不同的會計(jì)處理方法和程序。那些對資產(chǎn)、負(fù)債、損益等有較大影響， 并進(jìn)而影響財(cái)務(wù)會計(jì)報告使用者據(jù)以做出合理判斷的重要會計(jì)事項(xiàng)， 必須按照規(guī)定的會計(jì)方法和程序進(jìn)行處理， 分別核算、單獨(dú)反映、力求準(zhǔn)確、作重點(diǎn)說明， 并在財(cái)務(wù)會計(jì)報告中予以充分、準(zhǔn)確的披露。而對于次要的會計(jì)事項(xiàng)， 在不影響會計(jì)信息真實(shí)性和不致于誤導(dǎo)財(cái)務(wù)會計(jì)報告使用者做出正確判斷的情況下， 可適當(dāng)簡化處理、合并反映。在評價某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的重要性時， 應(yīng)當(dāng)從質(zhì)和量兩個方面綜合進(jìn)行分析。從性質(zhì)方面來說， 當(dāng)某一事項(xiàng)有可能對決策產(chǎn)生一定影響時， 就屬于重要項(xiàng)目； 從數(shù)量方面來說， 當(dāng)某一事項(xiàng)的數(shù)量達(dá)到一定規(guī)模時，就可能對決策產(chǎn)生影響， 因而也是重要的。

　�。ǘ�） 對重要性原則的進(jìn)一步分析

　　1. 運(yùn)用重要性原則是“成本效益原則” 的要求。從會計(jì)是企業(yè)適應(yīng)生產(chǎn)發(fā)展和加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益的要求這個角度來看， 會計(jì)核算的最終目的是提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。而會計(jì)核算又需要支付一定的人力、物力和財(cái)力。如果對所有會計(jì)事項(xiàng)的處理一律不分輕重主次和繁簡詳略， 采取完全相同的處理方法， 全面詳盡進(jìn)行核算必將耗費(fèi)大量的人力、物力和財(cái)力， 增加會計(jì)核算的成本， 抵消會計(jì)管理帶來的效益甚至讓企業(yè)得不償失。在會計(jì)核算中堅(jiān)持重要性原則，能夠使會計(jì)核算在全面反映的基礎(chǔ)上突出重點(diǎn)， 加強(qiáng)對經(jīng)濟(jì)活動和經(jīng)營決策有重大影響和有重要意義的關(guān)鍵性問題的核算， 有助于簡化核算， 節(jié)約人力， 提高工作效率， 達(dá)到事半功倍的效果。

　　2. 運(yùn)用重要性原則， 有利于把握住問題的實(shí)質(zhì)， 抓住關(guān)鍵點(diǎn)。從會計(jì)信息的使用者來說， 雖然越詳盡的信息越有利于其做出正確的決策， 但是如果會計(jì)信息不分主次，有時反而會影響使用者對信息的正確理解， 影響決策。那些對經(jīng)營決策有重要影響的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)對其決策更為重要。

　　3. 運(yùn)用重要性原則需合理運(yùn)用會計(jì)職業(yè)判斷。2006年頒布的新準(zhǔn)則更充分地體現(xiàn)了以原則為導(dǎo)向的制定基礎(chǔ)，需要大量運(yùn)用職業(yè)判斷。在基本準(zhǔn)則中對于重要性原則定義是模糊的， 如要求企業(yè)提供的會計(jì)信息應(yīng)當(dāng)反映與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的所有重要交易或事項(xiàng)， 但對重要性的標(biāo)準(zhǔn)并沒有做出明確規(guī)定。因此在實(shí)際工作中， 如何把握重要性水平， 從而正確披露會計(jì)信息，只能通過會計(jì)人員根據(jù)相關(guān)性、實(shí)質(zhì)重于形式等原則作出的主觀判斷加以確定。

　　三、重要性原則在成本會計(jì)中的運(yùn)用分析

　　重要性原則在成本會計(jì)中的運(yùn)用較為普遍， 主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

　　（一） 賬戶設(shè)置

　　對于制造費(fèi)用， 如果發(fā)生在基本生產(chǎn)車間， 必須先通過專門的賬戶“制造費(fèi)用” 進(jìn)行核算， 月末再根據(jù)一定的分配標(biāo)準(zhǔn)分配進(jìn)入“生產(chǎn)成本” 賬戶， 而如果發(fā)生在輔助生產(chǎn)車間， 則可以不用通過“制造費(fèi)用” 賬戶核算， 可以在發(fā)生時直接進(jìn)入“生產(chǎn)成本———輔助生產(chǎn)成本” 賬戶，原因是相對而言基本生產(chǎn)是重要的必須詳細(xì)反映， 輔助生產(chǎn)是次要的可以簡化反映。

　　在給生產(chǎn)成本賬戶設(shè)置成本項(xiàng)目時可根據(jù)重要性原則調(diào)整， 一般按照“直接材料”、“直接人工”、“制造費(fèi)用”設(shè)置專欄， 但若企業(yè)發(fā)生的廢品損失、停工損失很多， 可增設(shè)“廢品損失”、“停工損失” 成本項(xiàng)目； 若企業(yè)耗用的燃料和動力較多， 可增設(shè)“燃料和動力” 成本項(xiàng)目等。再如， 若企業(yè)生產(chǎn)的自動化程度較高， 使得直接人工成本所占比重較低， 則可不單設(shè)“直接人工” 成本項(xiàng)目， 只設(shè)置“直接材料” 和“加工成本” 兩個成本項(xiàng)目。

　�。ǘ�） 輔助生產(chǎn)費(fèi)用的分配

　　輔助生產(chǎn)費(fèi)用分配的直接分配法、計(jì)劃成本分配法和順序分配法均體現(xiàn)了重要性原則的運(yùn)用。

　　1. 直接分配法是指在各輔助生產(chǎn)車間發(fā)生的費(fèi)用， 直接分配給輔助生產(chǎn)以外的各受益單位， 輔助生產(chǎn)車間之間相互提供的產(chǎn)品和勞務(wù)， 不互相分配費(fèi)用。這種方法計(jì)算簡單， 但由于不考慮各個輔助生產(chǎn)車間之間互相提供勞務(wù)或產(chǎn)品的情況， 導(dǎo)致分配結(jié)果的準(zhǔn)確性差， 因此主要適用于各輔助生產(chǎn)車間之間相互提供產(chǎn)品或勞務(wù)較少的企業(yè)。這是因?yàn)楫?dāng)各輔助生產(chǎn)車間之間相互提供產(chǎn)品或勞務(wù)較少時， 不考慮它們之間相互提供勞務(wù)或產(chǎn)品的情況， 對成本分配結(jié)果的影響較小， 這時既不會影響會計(jì)信息使用者的決策， 又可簡化輔助生產(chǎn)費(fèi)用分配工作， 符合重要性原則。

　　2. 計(jì)劃成本分配法是指根據(jù)輔助生產(chǎn)車間提供的產(chǎn)品、勞務(wù)數(shù)量及其計(jì)劃單位成本， 計(jì)算為各車間、部門提供服務(wù)的產(chǎn)品和勞務(wù)數(shù)量應(yīng)分配的費(fèi)用。對輔助生產(chǎn)車間發(fā)生的實(shí)際成本與按計(jì)劃成本計(jì)算的分配額之間的差額， 由于對成本計(jì)算影響較小， 按重要性原則可以簡化核算， 可不再按受益比例進(jìn)行分?jǐn)偅?而直接增加或沖減管理費(fèi)用。

　　3. 順序分配法， 是指個輔助生產(chǎn)車間的費(fèi)用是按照受益多少的順序依次排列， 受益少的排在前面， 先將費(fèi)用分配出去， 受益多的排在后面， 后將費(fèi)用分配出去。這里的排序就考慮了重要性原則， 本質(zhì)就是輔助生產(chǎn)內(nèi)部相互提供產(chǎn)品或勞務(wù)時只計(jì)算影響大的費(fèi)用， 不計(jì)算影響小的費(fèi)用， 受益少的（即提供給其他輔助生產(chǎn)車間多的） 在前面，向所有受益對象分配費(fèi)用， 包括分配給其他輔助生產(chǎn)車間，受益多的（即提供給其他輔助生產(chǎn)車間少的） 在后序分配，不向前序分配費(fèi)用， 因其提供給前序的費(fèi)用少顯得不重要，所以只需將該輔助生產(chǎn)車間原來的費(fèi)用加上前序分來的費(fèi)用向后序及外部的受益對象分配費(fèi)用。這種方法適宜在各輔助生產(chǎn)車間相互提供產(chǎn)品或勞務(wù)有明顯差距時采用， 此時充分體現(xiàn)出了重要性原則的思想。

　�。ㄈ�） 生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間的分配
　　
　　1. 不計(jì)算在產(chǎn)品成本法。如果企業(yè)月末在產(chǎn)品數(shù)量很少， 價值低， 在產(chǎn)品成本的計(jì)算與否對完工產(chǎn)品成本的影響很小， 就可以不計(jì)算在產(chǎn)品成本， 而把本月歸集的全部生產(chǎn)費(fèi)用作為完工產(chǎn)品的成本。

　　2. 在產(chǎn)品按所消耗原材料費(fèi)用計(jì)價法。如果企業(yè)月末在產(chǎn)品數(shù)量較大， 而且原材料費(fèi)用在成本中所占比重較大，加工費(fèi)用比重小， 為簡化核算， 在產(chǎn)品可以只計(jì)算耗用的原材料費(fèi)用， 不計(jì)算其他加工費(fèi)用， 產(chǎn)品的加工費(fèi)用完全由完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān)。

　　3. 在產(chǎn)品按年初固定成本計(jì)價法。如果企業(yè)月末在產(chǎn)品數(shù)量變化不大且各月費(fèi)用發(fā)生較均衡， 則月末在產(chǎn)品成本可以按照年初在產(chǎn)品成本確定。因?yàn)樵谶@種條件下月末在產(chǎn)品實(shí)際成本相差不大， 算不算各月在產(chǎn)品成本的差額對完工產(chǎn)品成本計(jì)算都影響不大， 因而不用費(fèi)時費(fèi)力地計(jì)算分配， 既簡化了核算工作， 同時又反映出了在產(chǎn)品占用的資金。

　　4. 在產(chǎn)品按完工產(chǎn)品成本計(jì)算。如果企業(yè)月末在產(chǎn)品已經(jīng)接近完工， 根據(jù)重要性原則， 可以將月末在產(chǎn)品視同完工產(chǎn)品分配費(fèi)用。

　　5. 定額成本法計(jì)算在產(chǎn)品成本。這種方法下， 月末在產(chǎn)品成本按其數(shù)量和單位定額成本計(jì)算確定， 月初在產(chǎn)品費(fèi)用加本月生產(chǎn)費(fèi)用減月末在產(chǎn)品的定額成本的差額作為完工產(chǎn)品的成本。該方法下每月實(shí)際發(fā)生的生產(chǎn)費(fèi)用脫離定額的差異在產(chǎn)品不負(fù)擔(dān)， 全部由完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān)， 在各項(xiàng)消耗定額或費(fèi)用定額比較準(zhǔn)確、穩(wěn)定和各月在產(chǎn)品數(shù)量變化不大的條件下， 由于脫離定額的差異原本就小， 在產(chǎn)品分不分脫離定額的差異對完工產(chǎn)品成本計(jì)算都沒有什么區(qū)別， 因此不必計(jì)算分配在產(chǎn)品應(yīng)分的差異而直接按年初在產(chǎn)品成本固定計(jì)算。

　�。ㄋ模� 聯(lián)產(chǎn)品和副產(chǎn)品成本的計(jì)算

　　聯(lián)合產(chǎn)品是企業(yè)的主要產(chǎn)品， 具有較高的經(jīng)濟(jì)價值，其銷售價格較高。因此， 根據(jù)重要性原則， 在對聯(lián)合生產(chǎn)成本進(jìn)行分配以計(jì)算出各種聯(lián)產(chǎn)品成本時， 應(yīng)采用比較準(zhǔn)確、詳細(xì)的方法進(jìn)行分配和計(jì)算， 常用的有實(shí)物量分配法、系數(shù)分配法、銷售價值分配法和可實(shí)現(xiàn)凈值分配法等。而副產(chǎn)品是指在主要產(chǎn)品生產(chǎn)過程中附帶生產(chǎn)出來的非主要產(chǎn)品。副產(chǎn)品不是企業(yè)生產(chǎn)活動的主要目的， 價值比較低，對企業(yè)的收入影響較小。根據(jù)重要性原則， 在分配聯(lián)合生產(chǎn)成本時， 通常是將副產(chǎn)品直接按一定標(biāo)準(zhǔn)計(jì)價， 然后從聯(lián)合生產(chǎn)成本中扣除即可計(jì)算出主要產(chǎn)品成本。副產(chǎn)品的計(jì)價方法主要有副產(chǎn)品不負(fù)擔(dān)聯(lián)合生產(chǎn)成本法、副產(chǎn)品按計(jì)劃成本計(jì)價法、副產(chǎn)品按售價減去銷售費(fèi)用和銷售稅金后的余額計(jì)價法等， 都屬于簡化處理的方法， 計(jì)算較粗略。

　�。ㄎ澹� 制造費(fèi)用計(jì)劃分配率分配法

　　采用這種方法， 不論各月實(shí)際發(fā)生的制造費(fèi)用多少，每月各種產(chǎn)品成本中的制造費(fèi)用都是按年度計(jì)劃確定的計(jì)劃分配率分配。平時發(fā)生制造費(fèi)用時計(jì)入“制造費(fèi)用” 賬戶借方， 根據(jù)計(jì)劃分配率分配制造費(fèi)用時， 直接計(jì)入“制造費(fèi)用” 的貸方， 這樣“制造費(fèi)用” 借貸方之差， 就是已分配和實(shí)際制造費(fèi)用的差額， 這個差額就表現(xiàn)為制造費(fèi)用的期末余額。對于這一余額， 平時就累計(jì)留在“制造費(fèi)用” 科目中， 年末一般直接將其計(jì)入12月份產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。在年度制造費(fèi)用計(jì)劃分配率接近實(shí)際時制造費(fèi)用賬戶年末余額不大， 對成本核算影響較小所以可以不必精確分配， 簡化了核算工作， 符合重要性原則的要求。

　　（六） 固定資產(chǎn)后續(xù)支出的核算

　　不滿足資本化條件的固定資產(chǎn)更新改造支出、裝修支出以及修理支出， 在發(fā)生當(dāng)期直接計(jì)入損益， 不再采用預(yù)提或是待攤的辦法。費(fèi)用化的固定資產(chǎn)后續(xù)支出， 不管該項(xiàng)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生在企業(yè)管理部門還是基本生產(chǎn)車間、輔助生產(chǎn)車間， 按照新會計(jì)準(zhǔn)則要求都是直接做入“管理費(fèi)用”賬戶， 這點(diǎn)不同于以往的會計(jì)處理。以前是按照費(fèi)用發(fā)生地點(diǎn)進(jìn)行費(fèi)用核算， 如發(fā)生在企業(yè)行政管理部門的， 計(jì)入“管理費(fèi)用”， 發(fā)生在生產(chǎn)車間的計(jì)入“制造費(fèi)用”。筆者認(rèn)為這是新會計(jì)準(zhǔn)則對重要性原則的運(yùn)用， 即因?yàn)檫@種費(fèi)用化的后續(xù)支出對企業(yè)成本核算影響不大， 為了簡化成本核算工作將其直接計(jì)入管理費(fèi)用。尤其是當(dāng)這種后續(xù)支出發(fā)生在輔助生產(chǎn)車間時， 按照原來的核算辦法進(jìn)行會計(jì)處理更是顯得麻煩， 而采用新準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行處理就簡化得多。

　　四、結(jié)束語

　　重要性原則在成本會計(jì)中的運(yùn)用是非常普遍的， 成本核算運(yùn)用重要性原則需要注意防止濫用重要性原則進(jìn)行盈余管理。重要性標(biāo)準(zhǔn)離不開信息使用者的具體需要， 離不開每個企業(yè)所處的特定環(huán)境， 重要性原則在實(shí)務(wù)中的適度運(yùn)用依賴于會計(jì)人員高度的職業(yè)敏感性與良好的職業(yè)判斷能力， 可見提高會計(jì)人員的素質(zhì)， 增強(qiáng)職業(yè)判斷能力已成為新形勢下會計(jì)發(fā)展的緊迫任務(wù)。另外， 在成本核算中運(yùn)用重要性原則畢竟會使得成本信息的準(zhǔn)確性受到一定的影響， 因此加強(qiáng)信息披露是必不可少的。

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