作業(yè)成本法的運用及應注意的問題

作業(yè)成本法又叫作業(yè)成本法或作業(yè)量基準成本計算（Activity-basedcosting，ABC法），是以作業(yè)（activity）為核心，確認和計量耗用資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地計入作業(yè)，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象（產(chǎn)品或服務）的一種成本計算方法。

　　作業(yè)成本法的指導思想是：“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本（包括期間費用）作為產(chǎn)品（服務）消耗作業(yè)的成本同等地對待，拓寬了成本的計算范圍，使計算出來的產(chǎn)品（服務）成本更準確真實。

　　作業(yè)是成本計算的核心和基本對象，產(chǎn)品成本或服務成本是全部作業(yè)的成本總和，是實際耗用企業(yè)資源成本的終結。

　　作業(yè)成本法在精確成本信息，改善經(jīng)營過程，為資源決策、產(chǎn)品定價及組合決策提供完善的信息等方面，都受到了廣泛的贊譽。自20世紀90年代以來，世界上許多先進的公司已經(jīng)實施作業(yè)成本法以改善原有的系統(tǒng)，增強企業(yè)的競爭力。

　　一、作業(yè)成本法的成本計算程序

　�。�1）確認和計量耗用企業(yè)資源的成本。將能夠直觀地確定為某特定產(chǎn)品或服務的資源成本劃為直接成本，直接計入該特定產(chǎn)品或服務成本，其余部分則列為作業(yè)成本。

　�。�2）確認和計量耗用資源的作業(yè)。作業(yè)是指為提供服務或產(chǎn)品而耗用企業(yè)資源的相關生產(chǎn)經(jīng)營管理活動。如訂單處理、產(chǎn)品設計、員工培訓、材料處理、機器調試、質量檢查、包裝、銷售、一般管理等。

　�。�3）計量作業(yè)成本。根據(jù)資源耗用方式的不同將間接資源成本分配給相關作業(yè)，計算出各項作業(yè)的成本，即作業(yè)成本。

　�。�4）選擇成本動因，即選擇驅動成本發(fā)生的因素。一項作業(yè)的成本動因往往不只一個，應選擇與實耗資源相關程度較高且易于量化的成本動因作為分配作業(yè)成本、計算產(chǎn)品成本的依據(jù)，有如：人工小時、機器小時、機器準備次數(shù)、產(chǎn)品批數(shù)、收料次數(shù)、物料搬運量、訂單份數(shù)、檢驗次數(shù)、流程改變次數(shù)等。

　�。�5）匯集成本庫。即將相同成本動因的有關作業(yè)成本合并匯入“同質成本庫”，如動力與維護費用可歸入一個成本庫。

　�。�6）作業(yè)成本分配。其計算公式為：

　　分攤成本=某作業(yè)成本（庫）分配率×被某產(chǎn)品耗用成本動因數(shù)量

　�。�7）計算產(chǎn)品成本。將分配某產(chǎn)品的各作業(yè)成本（庫）分攤成本和直接成本（直接人工及直接材料）合并匯總，計算該產(chǎn)品的總成本，再將總成本與產(chǎn)品數(shù)量相比，計算該產(chǎn)品的單位成本。

　　二、作業(yè)成本法舉例

　　某企業(yè)制造甲、乙兩種產(chǎn)品，月初無在產(chǎn)品，月末產(chǎn)品全部完工。有關成本資料如下：

　　其他有關資料如下：

　�。�1）第一車間機器調整準備費用2000元，產(chǎn)品質量檢驗費用1100元，電費2850元，機器設備維護費用1220元，設備折舊費1800元。第二車間機器調整準備費用2000元，產(chǎn)品質量檢驗費用1100元，電費1050元，機器設備維護費用2400元，設備折舊費1600元。

　　（2）銷售部處理訂單50份，其中甲產(chǎn)品38份，乙產(chǎn)品12份，共發(fā)生費用2000元。

　　（3）采購部門發(fā)生費用4080元。

　�。�4）產(chǎn)品規(guī)劃設計部門對產(chǎn)品進行改良，采用計算機輔助設計，甲產(chǎn)品耗用80機時，乙產(chǎn)品耗用120機時，共發(fā)生費用5000元。

　�。�5）企業(yè)其他管理部門共發(fā)生管理費用包括廠房折舊等共計11280元。

　　根據(jù)上述資料，在作業(yè)成本法下甲、乙兩種產(chǎn)品的成本計算過程如下：

　　（1）確認和計量耗用企業(yè)資源成本。直接人工和直接材料兩項成本為直接成本，其他費用為作業(yè)成本。


　　（2）確認和計量耗用資源的作業(yè)。本例的主要作業(yè)有：調整準備、質量檢驗、設備維護、折舊、動力、處理訂單、采購、產(chǎn)品設計、管理等9項。

　　（3）計量作業(yè)成本。各有關作業(yè)成本計量結果見下表。

　�。�4）選擇作業(yè)成本動因。各有關作業(yè)成本動因選擇結果列表如下：

　�。�5）將成本動因相同的作業(yè)成本合并匯入同質成本庫，本例中將機器調整準備和產(chǎn)品質量檢驗兩項作業(yè)成本合并為同質成本庫1，其成本動因為調整次數(shù)或檢驗時數(shù)均可；設備維護、設備折舊和動力三項作業(yè)成本合并為同質成本庫2，其成本動因為機器小時。

　�。�6）作業(yè)成本分配。將作業(yè)成本（庫）的分配率和各項作業(yè)成本分攤給甲、乙產(chǎn)品的結果列入下表：（成本：元）

　　注：管理屬于設施水平作業(yè)，其成本動因為其他所有作業(yè)，采用其他作業(yè)的成本總和為其成本動因數(shù)。

　�。�7）產(chǎn)品的成本。將甲、乙產(chǎn)品耗用的直接成本和上面分攤的作業(yè)成本加總計算出總成本和單位成本如下表：（單位：元）

　　注：在傳統(tǒng)的完全成本法下，本例的制造和管理費用為39480元，以機器小時為分配標準，分配率為30.36923元/機時，甲產(chǎn)品的總成本為：30369元，單位成本為：3.0369元/件；乙產(chǎn)品的總成本為：9111元，單位成本為：45.555元/件。由此看來，傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法計算結果差異很大，顯然，作業(yè)成本法比較準確合理。

　　三、實施作業(yè)成本法應注意的

　　作業(yè)成本法是一種較切合高新技術生產(chǎn)環(huán)境的成本計算，糾正了傳統(tǒng)的完全成本法扭曲產(chǎn)品成本的現(xiàn)象，不論產(chǎn)量高低、制造工藝復雜與否，計算出來的產(chǎn)品成本較準確地反映產(chǎn)品與其所耗資源之間的因果關系，接近于真實成本。在高度自動化的生產(chǎn)環(huán)境與日益加劇的市場競爭情況下，更能為企業(yè)計劃、控制和決策提供準確可靠的成本信息，也優(yōu)于管理早先提倡的變動成本法。我國的企業(yè)，尤其是高企業(yè)，在實施作業(yè)成本法時應注意如下一些問題：

　　1、作業(yè)成本法是作業(yè)成本管理的核心部分，其目的并不僅僅在于計算出產(chǎn)品成本，還在于計量各種作業(yè)耗用資源的成本，本質上是計量資源的流動。

　　2、實施作業(yè)成本法應遵循成本——效益原則，任何一個成本系統(tǒng)并不是越準確就越好，關鍵還須考慮其成本。作業(yè)成本法增加了大量的作業(yè)分析確認、記錄和計量，增加了成本動因的選擇和作業(yè)成本的分配工作，支付成本大增，作業(yè)成本庫的選擇，可使成本——效益平衡。

　　3、作業(yè)成本法存在一定的主觀性，如在作業(yè)的確認、成本動因的選擇和同質成本庫的確認上，不同的會計人員會有不同的結果。這種主觀隨意性有時會帶來與實際較大的偏差。

　　4、作業(yè)成本法是一種新的完全成本制度，拓寬了成本的計算范圍，產(chǎn)品成本包括以前不能追溯的期間費用，計算出來的成本指標值比按傳統(tǒng)的完全成本法計算的結果差異很大，實施時應注意與現(xiàn)行成本制度的銜接或融合。

　　5、實施作業(yè)成本法必須取得單位最高層領導和有關部門領導的認可和支持，做好全體員工的培訓，提高全員的成本意識，避免和消除無效作業(yè)，消除實施過程中所產(chǎn)生的各種人為因素的阻力，以促進降低成本和提高效率，這是作業(yè)成本法的精髓。

　　6、筆者曾考察一家大型汽車修理企業(yè)，其間有一個輪胎翻修車間，屬勞動密集型車間，其他修理車間則屬技術密集型車間，但其技術密集程度也不一致，由于傳統(tǒng)間接費用采用工時分配很不合理，使工時耗用最多的輪胎翻修車間成為虧損車間，挫傷了該車間領導和工人的積極性，改用作業(yè)成本法后，間接費用分配合理，輪胎翻修車間成為盈利車間，其余修理車間成本計算也比較準確，消除了一些無效作業(yè)，同時改進了一些企業(yè)收費標準和決策的合理性，使企業(yè)上下同心，效益倍增。

　　7、實施作業(yè)成本法，應做好會計有關的基礎工作，確保會計信息真實可靠，否則，假賬真算，運用成本昂貴的作業(yè)成本法，無異于勞民傷財。

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