初探設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計

摘 要】隨著我國財政、稅收體制的完善和會計職能的變革。稅務(wù)會計與企業(yè)財務(wù)會計、管理會計之間的分工越來越明確。鑒于我國企業(yè)會計制度改革的深入、稅法稅制的不斷健全，納稅已成為企業(yè)經(jīng)營決策中的一個重要問題，財務(wù)會計目標(biāo)與稅務(wù)會計的目標(biāo)差異已日趨明顯，設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計已變得非常必要和迫切。本文嘗試通過對稅務(wù)會計與財務(wù)會計的比較分析。來論證設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計的必要性，并進(jìn)一步得出稅務(wù)會計所應(yīng)該遵循的原則和制度。
　　【關(guān)鍵詞】企業(yè)稅務(wù)會計
稅務(wù)會計是社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，它是一門新興的邊緣會計學(xué)科。它是以國家現(xiàn)行稅收法令為準(zhǔn)繩．以貨幣計量為基本形式，運(yùn)用會計學(xué)的理論和核算方法，連續(xù)、系統(tǒng)、全面地對稅款的形成、計算和繳納即稅務(wù)活動引起的資金運(yùn)動進(jìn)行核算和監(jiān)督的一門專門會計。筆者在國有大中型企業(yè)從事財會工作多年，幾年來一直尋求一種解決財務(wù)會計制度與稅收法規(guī)差異的核算辦法。認(rèn)為：隨著我國財政、稅收體制的完善和會計職能的變革。設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計已變得非常必要和迫切。
　　一、稅務(wù)會計與財務(wù)會計的比較分析一)稅務(wù)會計與財務(wù)會計的聯(lián)系和區(qū)別稅務(wù)會計作為一項(xiàng)實(shí)質(zhì)性工作并不是獨(dú)立存在的。它與財務(wù)會計同屬于企業(yè)會計學(xué)科范疇，稅務(wù)會計以財務(wù)會計為基礎(chǔ)，兩者相輔相成，缺一不可。共同對納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營活動進(jìn)行核算監(jiān)督。因此。稅務(wù)會計的資料一般來源于財務(wù)會計，對財務(wù)會計處理中與現(xiàn)行稅法不一致的會計事項(xiàng)及稅收籌劃目的需要，按稅務(wù)會計方法計算、調(diào)整，并作調(diào)整會計分錄，再融于財務(wù)會計帳簿或報告之中。它們在會計主體、記帳基礎(chǔ)、核算方法等方面有相同之處。
　　稅務(wù)會計與財務(wù)會計的區(qū)別主要表現(xiàn)在：
　　一是兩者核算依據(jù)不同。稅務(wù)會計核算的依據(jù)是《稅法》，而財務(wù)會計核算的依據(jù)是《企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》。
　　二是兩者目標(biāo)不同。稅務(wù)會計的目的是保證國家稅收的充分實(shí)現(xiàn)，調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)和公平稅負(fù)，為國家稅務(wù)部門和經(jīng)營管理者提供有用信息。而財務(wù)會計是按照會計準(zhǔn)則核算企業(yè)的財務(wù)成果。并為企業(yè)利益相關(guān)人提供真實(shí)相關(guān)的信息，便于他們進(jìn)行投資決策。
　　三是兩者功能不同。稅務(wù)會計主要是根據(jù)企業(yè)會計依法申報繳納稅款、研究稅收法規(guī)和進(jìn)行稅務(wù)籌劃，對納稅有重要影響的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，選擇最佳節(jié)稅方案，使企業(yè)實(shí)現(xiàn)合法性的節(jié)稅。
　　而財務(wù)會計是通過會計核算，為投資者、債權(quán)人及其他會計報表使用者提供決策有用的信息。
　　四是服務(wù)主體不同。稅務(wù)會計所提供的信息主要服務(wù)于國家稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)的經(jīng)營管理者。而財務(wù)會計服務(wù)主體主要包括投資者、債權(quán)人和經(jīng)營管理者等。
　　五是計算損益的程序不同。稅務(wù)法規(guī)中包括修正一般收益概念的社會福利、公共政策和權(quán)益條款，強(qiáng)調(diào)會計所得與應(yīng)稅所得的不同，在會計所得的基礎(chǔ)上調(diào)整為應(yīng)稅所得，是稅務(wù)會計的主要內(nèi)容。當(dāng)財務(wù)會計的核算結(jié)果與稅務(wù)會計不一致時，財務(wù)會計的核算應(yīng)當(dāng)服從于稅務(wù)會計核算，使之符合稅法的要求。
　　二)稅務(wù)會計與財務(wù)會計統(tǒng)一的缺陷、滯后性。由于財務(wù)會計處于稅法和相關(guān)法律的穩(wěn)定性約束下，對變化的環(huán)境缺乏反映的手段。在會計方法選擇上不具靈活性，因而此模式的賬務(wù)處理對經(jīng)濟(jì)變化發(fā)展反映滯后。
　　多變性。由于其強(qiáng)調(diào)會計收益與應(yīng)稅收益的統(tǒng)一，因此，要求會計制度隨著稅法和相關(guān)法律的變革而做出相應(yīng)的調(diào)整，使會計核算方法趨于相對的穩(wěn)定性。
　　信息的失實(shí)性。我國長期實(shí)行保證財政收入增長和宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定的政策，造成企業(yè)長期性成本補(bǔ)償不足，利潤偏高。企業(yè)以應(yīng)稅收益繳稅和分配，實(shí)際上不是收益分配，而是資金返還，使企業(yè)不自覺地處于自我清算之中。從微觀上看，一方面造成企業(yè)資金緊張，固定資產(chǎn)老化，再生產(chǎn)能力萎縮；另一方面，財務(wù)指標(biāo)失實(shí)。導(dǎo)致管理人員決策失誤。從宏觀上看，造成財政收入虛增。國民收入超分配，對通貨膨脹起了推波助瀾的作用，這無論對國家的宏觀決策管理還是對企業(yè)的微觀決策管理都不利。
　　二、企業(yè)設(shè)立稅務(wù)會計的必要性一)設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計是企業(yè)依法納稅的需要依法納稅是企業(yè)義不容辭的義務(wù)。不依法納稅，就是違反稅法行為，要受到稅務(wù)部門的處罰。目前，企業(yè)辦稅人員往往由財務(wù)會計兼任。他們往往對企業(yè)會計制度、企業(yè)會計準(zhǔn)則掌握得比較透徹。但卻往往忽視全面、透徹地學(xué)習(xí)、研究稅收法規(guī)，而稅收又是一項(xiàng)政策性、業(yè)務(wù)性較強(qiáng)的工作，新政策、新法規(guī)出臺比較頻繁。這就使得企業(yè)辦稅人員每每力不從心，只能機(jī)械被動地接受稅務(wù)部門的指示和管理，在辦理涉稅事宜時常常因不了解稅收政策和業(yè)務(wù)而出錯，被稅務(wù)部門處罰，使企業(yè)遭受不必要的損失。因此，企業(yè)大有必要專設(shè)稅務(wù)會計，使之既精通會計業(yè)務(wù)。又熟練掌握稅收政策法規(guī)，及時根據(jù)稅務(wù)部門要求和企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營實(shí)際，計算和申報、繳納稅款，履行納稅義務(wù)。
　　二)設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計是企業(yè)充分享受納稅人農(nóng)利的需要企業(yè)作為納稅人。既擔(dān)負(fù)著依法納稅的義務(wù)，又享有各種相應(yīng)的權(quán)利。如有權(quán)申請延期申報、延緩繳納稅款；有權(quán)申請符合稅法的減、免、退稅；有權(quán)在法律允許前提下選擇企業(yè)類型、企業(yè)經(jīng)營方式等等，企業(yè)要充分享受這些權(quán)利，就必須全面了解相關(guān)的稅收政策法規(guī)，既要熟悉稅法原理，又要精通各稅法 的實(shí)施細(xì)則、具體規(guī)定和補(bǔ)充規(guī)定．從而結(jié)合企業(yè)實(shí)際．選擇和享受相應(yīng)的權(quán)利，促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)的發(fā)展。要達(dá)到這些要求．企業(yè)專設(shè)稅務(wù)會計就成為必然的選擇。
　　三)設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計是企業(yè)追求自身利益的需要盡管依法及時、足額繳納應(yīng)納稅款是企業(yè)義不容辭的義務(wù)。但是，企業(yè)同樣有權(quán)利在法律許可范圍內(nèi)．進(jìn)行周密的稅務(wù)籌劃，選擇最佳納稅方案．從而達(dá)到合理節(jié)稅．使自身稅負(fù)得以減輕或延緩的目的。企業(yè)在既定的稅法和稅制框架內(nèi)進(jìn)行稅務(wù)籌劃、合理節(jié)稅是稅法所允許的、有明確的法律條文為依據(jù)的合法行為。但是，稅務(wù)籌劃在實(shí)際操作過程中需要會計人員有相當(dāng)高的稅收業(yè)務(wù)水平作基礎(chǔ)，進(jìn)行仔細(xì)研究、精心策劃，從中選出既不違反稅法又確保企業(yè)利潤最大化．而避免使企業(yè)繳納不必要的稅款，使節(jié)稅方案違犯稅法規(guī)定．發(fā)生偷稅行為．受到稅務(wù)部門處罰。因此．企業(yè)有必要設(shè)置專門的稅務(wù)會計，從而正確合理地進(jìn)行稅務(wù)籌劃．在稅法許可前提下實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤地最大化。
　　四)是適應(yīng)建立現(xiàn)代企業(yè)制度的需要現(xiàn)代企業(yè)制度要求企業(yè)具有核算和理財方面的充分自主權(quán)，以滿足信息的有用性和管理的靈活性．使企業(yè)真正成為自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧、自我發(fā)展和自我約束的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。在現(xiàn)代企業(yè)制度下。國家與企業(yè)之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系主要通過稅務(wù)關(guān)系體現(xiàn)，通過公司法、稅法等來調(diào)節(jié)。兩權(quán)分離要求會計準(zhǔn)則的制定應(yīng)從會計工作本身規(guī)律人手，從服務(wù)企業(yè)的立場出發(fā)，兼顧股東、債權(quán)人、企業(yè)管理者及其他利益相關(guān)者的利益，而不能只滿足國家利益的需要。而國家作為宏觀管理者，要求企業(yè)依法納稅，承擔(dān)納稅義務(wù)。因此稅法與會計準(zhǔn)則、會計制度的差異必然會加大，為了適應(yīng)建立現(xiàn)代企業(yè)制度的需要，客觀上要求建立起稅務(wù)會計來處理這種差異。
　　五)是發(fā)展會計學(xué)科的需要財務(wù)會計與稅務(wù)會計統(tǒng)一的會計模式制約了會計學(xué)科的發(fā)展。一方面．由于我國稅法的不健全和多變性，會計跟著稅法、稅收制度的變化走，成為解釋及執(zhí)行稅收政策的工具，影響到會計信息的一致性，使會計理論處于不穩(wěn)定、不規(guī)范的狀態(tài)，同時給會計教學(xué)工作也帶來一定的困難。另一方面，會計理論研究及其應(yīng)用也由于考慮到國家財政承受能力而停滯不前或難以應(yīng)用。會計準(zhǔn)則脫離稅法限制，可使會計理論研究圍繞其目標(biāo)。按其內(nèi)在規(guī)律進(jìn)行。隨著會計準(zhǔn)則和會計制度的實(shí)施與完善． 以會計準(zhǔn)則和會計制度為依據(jù)的財務(wù)會計逐漸形成穩(wěn)定、獨(dú)立的會計學(xué)科．與此同時．隨著稅法、稅制的不斷完善，建正并發(fā)展獨(dú)立的稅務(wù)會計．有利于擴(kuò)充和完善我國會計學(xué)科體系．推動我國會計理論向規(guī)范化、科學(xué)化、國際化、現(xiàn)代化發(fā)展，這也是會計學(xué)科發(fā)展的必然趨勢。
　　三、設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計應(yīng)遵循的原則和制度一)設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計應(yīng)遵循的原則、會計核算的一般原則。即會計核算總體上的客觀性、可比性、一貫性原則，會計資料信息質(zhì)量方面的相關(guān)性、及時性、明晰性原則．會計修訂方面的謹(jǐn)慎性、重要性原則。它們體現(xiàn)社會化大生產(chǎn)對會計核算的基本要求。是對會計核算基本規(guī)律的高度概括和總結(jié)。
　　遵循稅法的原則。企業(yè)稅務(wù)會計所反映的企業(yè)的稅務(wù)活動是否合法、正確的標(biāo)準(zhǔn)只能是國家稅法。因此，在企業(yè)稅務(wù)會計工作中。必須嚴(yán)格執(zhí)行稅法中有關(guān)計稅依據(jù)與會計處理的規(guī)定。在遵循稅法的過程中．還要特別遵循程序規(guī)定優(yōu)于實(shí)體問題的原則。稅法中所規(guī)定的納稅義務(wù)，均為實(shí)體問題：而履行納稅義務(wù)的手段均為程序規(guī)定。例如．當(dāng)納稅人同稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅上發(fā)生爭議時．納稅人必須首先按照法規(guī)的規(guī)定繳納或者解繳稅款及滯納金．然后可以在收到稅務(wù)機(jī)關(guān)填發(fā)的繳款憑證之日起六十日內(nèi)向上一級稅務(wù)機(jī)關(guān)申請復(fù)議決定。
　　收入原則。為國家積累資金是稅收的主要任務(wù)。如果稅收不能做到應(yīng)收盡收．國家的財政支出就沒有保證，積累和消費(fèi)的關(guān)系就會處理不當(dāng)。因此，稅務(wù)會計必須遵循收入原則，正確確認(rèn)計稅依據(jù)、應(yīng)納稅額，保證及時、足額上繳稅款、嚴(yán)格履行納稅義務(wù)。
　　尋找適度稅負(fù)原則。稅務(wù)會計的一項(xiàng)重要目標(biāo)就是為企業(yè)管理人員、投資者及債權(quán)人提供準(zhǔn)確的納稅資料和信息，以促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展。提高經(jīng)濟(jì)效益。對此，企業(yè)的稅務(wù)會計人員應(yīng)深刻理解現(xiàn)行稅收規(guī)定的有關(guān)精神，在符合或不違反的前提下，進(jìn)行稅收籌劃。國家的稅收政策是根據(jù)全國的經(jīng)濟(jì)情況制定的．具體到某一地區(qū)、某一行業(yè)、某一產(chǎn)品、某一項(xiàng)目，可能因主客觀原因而使經(jīng)濟(jì)狀況相對懸殊．有的可能獲得推遲納稅期或減免稅照顧，有的就可能不予照顧。企業(yè)一方面要綜合權(quán)衡各種投資方案、經(jīng)營方案與納稅方案，使其形成最佳組合，從而達(dá)到利潤最大化或每股收益最大化的目的。另一方面，企業(yè)稅務(wù)會計活動，從企業(yè)經(jīng)營收入的取得到利潤的形成以及計稅、納稅都要真實(shí)反映、正確核算．不允許任何隱匿收入和利潤的現(xiàn)象發(fā)生，正確處理國家與企業(yè)之間的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，及時、足額地向國家繳納稅款。
　　接受稅務(wù)機(jī)關(guān)的審查監(jiān)督原則。企業(yè)要對稅務(wù)會計的真實(shí)性負(fù)責(zé)，據(jù)實(shí)申報稅務(wù)會計的核算結(jié)果。為保證納稅申報的真實(shí)和準(zhǔn)確，納稅人在申報前進(jìn)行自查自檢，稅務(wù)機(jī)關(guān)再組織納稅檢查．企業(yè)最后要根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的審查決定進(jìn)行補(bǔ)稅和退稅．并調(diào)整相應(yīng)的帳簿記錄。<中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第十六條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每次預(yù)繳所得稅的期限內(nèi)，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)報送預(yù)繳所得稅申報表；年度終了后四個月內(nèi)．報送年度所得稅申報表和會計決算報表。
　　二)設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計應(yīng)遵循的制度、財務(wù)會計制度。是根據(jù)<會計法》、<企業(yè)會計準(zhǔn)則=}及<企業(yè)財務(wù)通則>的要求制定的，與其它專業(yè)會計一樣，稅務(wù)會計也必須遵照執(zhí)行。只有當(dāng)這些制度與稅收規(guī)定有差別時，才按稅收的規(guī)定執(zhí)行。
　　納稅申報制度。納稅申報制度，是企業(yè)履行納稅義務(wù)的法定程序．按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報繳納應(yīng)繳稅款的制度。企業(yè)稅務(wù)會計應(yīng)根據(jù)稅種的不同要求如實(shí)反映納稅申報的內(nèi)容。
　　減免稅、退稅與延期納稅的制度。企業(yè)可按照稅收規(guī)定．申請減稅、免稅、退稅和延期納稅。按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的具體規(guī)定辦理書面申報和報批手續(xù)，應(yīng)附送有關(guān)報表，以供稅務(wù)機(jī)關(guān)審查。批準(zhǔn)前，企業(yè)仍應(yīng)申報納稅；減免稅到期后，企業(yè)應(yīng)主動恢復(fù)納稅。
　　企業(yè)納稅自查制度。企業(yè)納稅自查，是企業(yè)自身監(jiān)督本單位履行納稅義務(wù)，防止和糾正錯計稅、少繳稅、欠稅的一種手段。企業(yè)內(nèi)部對賬務(wù)、票證、經(jīng)營、核算、納稅情況等進(jìn)行自行檢查．以避免應(yīng)稅方面的疏漏而給企業(yè)造成不應(yīng)有的損失。
　　四、企業(yè)稅務(wù)會計的操作技巧一)通過財務(wù)會計現(xiàn)有的各個會計科目，對企業(yè)所涉及到 的各個稅種進(jìn)行反映監(jiān)督。經(jīng)過正確計算企業(yè)應(yīng)交的各種稅金其核算的數(shù)額在通過財務(wù)會計的科目，最終反映在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表～損益表及現(xiàn)金流量表等會計報表上．成為財務(wù)會計報表體系的有機(jī)組成部分。具體操作程序是：1)設(shè)置反映企業(yè)稅務(wù)情況的會計科目。2)編制記帳憑證，明確記帳方向、記帳金額和。3)登記會計帳簿，分別在總帳和明細(xì)帳上登記。4)編制相關(guān)的稅務(wù)報表，提供企業(yè)的稅務(wù)信息。
　　二)設(shè)置企業(yè)稅務(wù)利潤調(diào)整帳目，進(jìn)行正確核算。由于企業(yè)會計準(zhǔn)則和稅法兩者的目的不同，對收益、費(fèi)用、資產(chǎn)、負(fù)債等的確認(rèn)時間和范圍也不同．從而導(dǎo)致財務(wù)利潤之間的差額。例如：長江實(shí)業(yè)(中國)集團(tuán)公司2000年12月31日本年利潤帳戶未交所得稅前的余額是貸方678，000元。所得稅率％，該公司在12月份發(fā)生了下列經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
　　企業(yè)購買的三年期國庫券3O萬元到期．收到本金30萬元，利息收入7．5萬元。
　　企業(yè)財務(wù)會計分錄：借：銀行存款37．5萬元貸：長期債權(quán)投資30萬元投資收益7．5萬元企業(yè)稅務(wù)會計分錄：借：投資收益7．5萬元貸：企業(yè)稅務(wù)利潤調(diào)整7．5萬元、212月13日．企業(yè)修建中心幼兒園領(lǐng)用W 產(chǎn)品件，計人民幣15萬元，W 產(chǎn)品已出庫，當(dāng)時W 產(chǎn)品售價為萬元。
　　企業(yè)財務(wù)會計分錄：借：在建工程15萬元貸：產(chǎn)成品W 產(chǎn)品15萬元企業(yè)稅務(wù)會計分錄：借：企業(yè)稅務(wù)利潤調(diào)整5萬元貸：產(chǎn)品銷售收入 自用5萬元、312月30日企業(yè)GT生產(chǎn)線經(jīng)批準(zhǔn)可用雙倍余額遞減法提的提折舊，本月可提折舊額65000元．但企業(yè)采用直線折日法，本月只提折舊50，000元。
　　企業(yè)財務(wù)會計分錄：借：制造費(fèi)用50,000元貸：累計折舊50．000元企業(yè)稅務(wù)會計分錄：借：制造費(fèi)用15，000元貸：企業(yè)稅務(wù)利潤調(diào)整15．000元、12月31日，對企業(yè)稅務(wù)利潤調(diào)整 進(jìn)行轉(zhuǎn)帳，計稅：
　　借：企業(yè)稅務(wù)利潤調(diào)整678．000元貸：本年利潤678,000元因此，企業(yè)稅務(wù)利潤調(diào)整科目是為正確計算企業(yè)應(yīng)交稅額而設(shè)置，反映出會計準(zhǔn)則與稅法在對收益、費(fèi)用確認(rèn)時的不同意見，方便企業(yè)會計人員交納稅金，利于稅務(wù)人員查實(shí)。它屬于備查賬。是獨(dú)立于財務(wù)會計系統(tǒng)之外的賬外賬。最終目的是便于計算企業(yè)納稅額和填報企業(yè)稅務(wù)報表。

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