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購物卡涉及的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及其控制策略
目前，許多超市和商場(chǎng)為了解決融資問題，往往發(fā)行各種對(duì)外銷售的購物卡，持卡者在銷售卡和持卡者在購物過程中存在不少稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。如果不重視這些稅收風(fēng)險(xiǎn)的防范，則會(huì)給商家和購物卡者帶來補(bǔ)繳稅收、滯納金和罰款的風(fēng)險(xiǎn)。為了使廣大的商場(chǎng)、超市和購卡者從源頭上識(shí)別購物卡的稅收風(fēng)險(xiǎn)，并及時(shí)對(duì)癥下藥，筆者對(duì)購物卡的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行梳理，在此基礎(chǔ)上提出了一些控制措施。
(一)購物卡涉及的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
購物卡涉及的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要集中在三個(gè)方面，一是購物卡買賣環(huán)節(jié)發(fā)票開具的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn);二是購物卡買賣雙方納稅申報(bào)環(huán)節(jié)中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn);三是購物卡最終消費(fèi)者個(gè)稅扣繳的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。具體分述如下：
1、購物卡買賣環(huán)節(jié)發(fā)票開具的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
購物卡買賣環(huán)節(jié)的發(fā)票開具風(fēng)險(xiǎn)最大。主要體現(xiàn)兩方面：一方面是商場(chǎng)、超市等售卡者出售購物卡時(shí)收款開票，持卡人持購物卡去消費(fèi)時(shí)再開具卷式發(fā)票。在這個(gè)流程中，實(shí)際上是開兩次票，一個(gè)是售卡者給購卡單位匯總開具一次發(fā)票;再一個(gè)是持卡人購物時(shí)候再開一次，存在重復(fù)納稅的風(fēng)險(xiǎn)，而且涉嫌虛開發(fā)票。另一方面是購卡人是直接向商家購買該商家發(fā)行的購物卡(代金券或提貨卡)，要求開具“辦公用品”、“食品”和“勞保用品”等與企業(yè)經(jīng)營有關(guān)內(nèi)容的增值稅專用發(fā)票，按17%的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，但是持卡人在持卡消費(fèi)時(shí)，購買的卻是其他名目的商品，那么這就構(gòu)成了開具虛假的發(fā)票的行為，商家和購卡人都違反了《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》對(duì)發(fā)票的開具要求，將遭到稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的風(fēng)險(xiǎn)。
2、購物卡買賣雙方納稅申報(bào)環(huán)節(jié)中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
購物卡買賣雙方納稅申報(bào)環(huán)節(jié)中的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)在增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅的納稅申報(bào)上。具體分析如下兩點(diǎn)：
第一點(diǎn)是發(fā)卡單位沒有按照增值稅或營業(yè)稅的納稅義務(wù)履行納稅義務(wù)，結(jié)果延期交納增值稅或營業(yè)稅，將受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰，嚴(yán)重者構(gòu)成延期繳納稅款罪，將會(huì)受到刑法處罰。
如果發(fā)卡企業(yè)是增值稅納稅義務(wù)人，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十九條對(duì)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定，企業(yè)銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，先開具發(fā)票的，增值稅納稅義務(wù)為開具發(fā)票的當(dāng)天。基于此，發(fā)卡企業(yè)在收款后向購卡人開具發(fā)票的，必須于次月申報(bào)納稅。
然而，大型超市均采取計(jì)算機(jī)系統(tǒng)管理，統(tǒng)一收銀，統(tǒng)一開具發(fā)票。商品進(jìn)入賣場(chǎng)后，由其庫房管理人員或電腦部相關(guān)人員將商品逐一錄入計(jì)算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)。顧客購買商品付款時(shí)，由收銀員操作POS機(jī)下貨及收款。當(dāng)收銀員下班后將全部現(xiàn)金交超市內(nèi)部金庫。內(nèi)部金庫依據(jù)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)反映出的該收銀員應(yīng)收款項(xiàng)數(shù)額收取貨款。當(dāng)收銀員交給金庫貨款多時(shí)，由金庫將多收部分退還收銀員。當(dāng)收銀員少收貨款時(shí)，金庫要求收銀員必須補(bǔ)齊應(yīng)收款項(xiàng)金額。目前超市的現(xiàn)狀是，均不以開具發(fā)票的貨物金額申報(bào)納稅，而是以POS機(jī)實(shí)際收到的貨款數(shù)額申報(bào)納稅，作為稅務(wù)部門“以票管稅”已在超市失去實(shí)際意義，導(dǎo)致部分超市未嚴(yán)格執(zhí)行上述相關(guān)規(guī)定，售卡收款開票后不作銷售處理，而是等持卡人實(shí)際購貨時(shí)才作銷售處理，人為延遲了增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。
如果發(fā)卡企業(yè)是營業(yè)稅的納稅義務(wù)人，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》對(duì)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定，發(fā)卡企業(yè)雖然收到了款項(xiàng)，但由于購物卡尚未使用，發(fā)卡企業(yè)并未提供應(yīng)稅服務(wù)，因此并沒有達(dá)到法定的納稅義務(wù)時(shí)間。但是，實(shí)務(wù)上購卡人在支付款項(xiàng)時(shí)都會(huì)要求發(fā)卡企業(yè)開具發(fā)票，而一旦開具了發(fā)票，即使未到法定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，稅務(wù)機(jī)關(guān)也會(huì)要求發(fā)卡企業(yè)申報(bào)繳納稅款。
第二點(diǎn)是購卡企業(yè)在企業(yè)所得稅費(fèi)用稅前扣除上。
購卡企業(yè)在企業(yè)所得稅費(fèi)用稅前扣除上的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)體現(xiàn)三方面：
(1)應(yīng)購卡者要求，售卡單位將發(fā)票開為“勞保”、“辦公用品”等各種增值稅發(fā)票，使得購卡者本應(yīng)在“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”、“職工福利費(fèi)”中列支的部分，卻在“管理費(fèi)用——辦公用品(勞保用品)”科目上核算，擠占了企業(yè)利潤(rùn)，減少應(yīng)納稅所得額，偷逃企業(yè)所得稅。這將受到稅務(wù)部門的稽查，因?yàn)槠髽I(yè)列支的辦公用品、食品、禮品等費(fèi)用必須在后面附上詳細(xì)購買清單，尤其是大額的項(xiàng)目為辦公用品的發(fā)票，很容易被稅務(wù)部門認(rèn)定為不實(shí)的費(fèi)用。
(2)售卡單位售卡時(shí)往往規(guī)定：本卡售后不記名、不掛失、不退換、不提取現(xiàn)金、不記息、丟失不補(bǔ)，并同時(shí)規(guī)定了使用期限。而持卡人在消費(fèi)時(shí)不一定一次將卡內(nèi)金額消費(fèi)完畢，有時(shí)卡里剩下較小金額時(shí)，持卡人就不處理了，也有人將卡丟失，這一部分無法進(jìn)行消費(fèi)的金額便成為發(fā)卡人的額外所得。聚少成多，絕大部分發(fā)卡人未按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的規(guī)定，將該部分額外所得作為確實(shí)無法償付的應(yīng)付款項(xiàng)，轉(zhuǎn)為企業(yè)的“營業(yè)外收入”，申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。
(3)個(gè)人消費(fèi)購物卡的同時(shí)很可能要求發(fā)票。一般持購物卡購物后，超市不給開具發(fā)票(因?yàn)槌性谫u卡時(shí)已經(jīng)給開過了)。但是經(jīng)有些人與超市協(xié)商或力爭(zhēng)后，超市也可能給持卡購物的消費(fèi)者開具零售發(fā)票，少數(shù)人正好鉆了這個(gè)空子，花了購物卡還能回單位報(bào)銷。買完東西又收回錢，等于取得了雙倍的收入;對(duì)單位而言，假設(shè)購買購物卡時(shí)已在“管理費(fèi)用”科目列支，給個(gè)人報(bào)銷時(shí)又可以重復(fù)列支，以零售發(fā)票入賬，無形中虛增了費(fèi)用，偷逃了企業(yè)所得稅。
3、購物卡最終消費(fèi)者個(gè)稅扣繳的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
購物卡最終消費(fèi)環(huán)節(jié)存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，體現(xiàn)在以下幾方面：
一是企業(yè)如果將購物卡用作職工福利，那么此項(xiàng)費(fèi)用應(yīng)該并入員工當(dāng)月的計(jì)稅工資總額，繳納個(gè)人所得稅。
二是企業(yè)如果將購物卡用作禮品贈(zèng)送，那么根據(jù)《關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》(財(cái)稅[2011]50號(hào))的規(guī)定，企業(yè)需要按照“其他所得”項(xiàng)目以20%的稅率代繳受贈(zèng)人的個(gè)人所得稅。企業(yè)如果沒有履行代扣代繳義務(wù)，可能會(huì)遭到稅務(wù)部門的處罰，消費(fèi)者也有可能被要求補(bǔ)繳個(gè)人所得稅。
三是集團(tuán)購買某些商場(chǎng)的購物卡，往往能夠得到按購買金額一定比例返還的“優(yōu)惠”。至于這種優(yōu)惠是否以回扣方式取得，是否體現(xiàn)在發(fā)票上，最終落入誰的腰包，只有商家和經(jīng)手人心里清楚。對(duì)于這筆收入，從中受益者很少主動(dòng)繳納個(gè)人所得稅。
(二)購物卡涉及的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制策略
基于購物卡涉及的以上稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，可以采用以下稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制策略：
第一，對(duì)在售卡環(huán)節(jié)開具發(fā)票的，一律不得開具增值稅專用發(fā)票，只能開具普通發(fā)票，并且普通發(fā)票上注明為購物卡支出，同時(shí)規(guī)定購物卡在購物環(huán)節(jié)不得再開具卷式發(fā)票。
第二，發(fā)票開具必須逐欄逐項(xiàng)填寫完整，辦公用品等品名是一個(gè)屬概念，并不是一個(gè)具體的貨物名稱，因此一般情況下不應(yīng)允許填寫這些品名。對(duì)籠統(tǒng)地開為勞保、辦公用品、日用品等的，要求其附列具體明細(xì)清單。
第三，加強(qiáng)對(duì)超市開具的增值稅發(fā)票流向進(jìn)行追蹤，對(duì)接受相關(guān)增值稅發(fā)票的單位加強(qiáng)審核，從企業(yè)的實(shí)物流向防止稅款流失。
第四，加強(qiáng)普通發(fā)票的日常管理和監(jiān)督。稅收管理員業(yè)定期對(duì)超市POS機(jī)的收銀數(shù)據(jù)、上傳數(shù)據(jù)、申報(bào)數(shù)據(jù)和企業(yè)的開票數(shù)據(jù)進(jìn)行分析、評(píng)估，以減少和杜絕因購物卡所導(dǎo)致的稅收風(fēng)險(xiǎn)。
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