全面預(yù)算發(fā)展趨勢-戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算

一、傳統(tǒng)全面預(yù)算體系的局限性　　1911年，美國工人出身的泰羅（ F.Taylor ，1856-1915）發(fā)表《治理原理》一書，標志著治理科學(xué)史上的重要階段-科學(xué)治理（又稱“泰羅制”）的誕生。科學(xué)治理的中心是進步勞動生產(chǎn)率，主要是標準化（制定公道的日工作量，使工人把握標準化的操縱方法，使用標準化的工具、機器和材料，在標準化的工作環(huán)境中操縱）以及采用刺激性的工資報酬制度（即制定公道的工作定額，實行差別計件制，完成任務(wù)正常報酬、未達到標準低酬、超標準高酬）�？茖W(xué)治理一經(jīng)產(chǎn)生，迅速在美國很多得到廣泛。為配合科學(xué)治理的應(yīng)用，標準本錢（standard cost）、預(yù)算控制（budget control）、差異（variance analysis）等專門方法于是引進到本錢體系之中。1922年著名學(xué)者麥金西的《預(yù)算控制》一書問世，該書較為系統(tǒng)地闡述了實行科學(xué)的預(yù)算控制方面的題目。在1922年美國全國本錢會計師協(xié)會第三次會議上，還以《預(yù)算的編制和使用》為專題展開，這次會議的研究成果不僅把對有關(guān)“預(yù)算控制”方面的引向深進，而且掀起了1923年至1929年全美會計師與工程師協(xié)同研究預(yù)算控制題目的***。這些表明，預(yù)算作為一種治理方法在二十世紀二十年代初已經(jīng)產(chǎn)生。 “實際上到1925 年，所有治理會計實踐已經(jīng)得到了發(fā)展：為人工、材料和制造用度設(shè)置了本錢帳戶；為現(xiàn)金、收進和資本編制了預(yù)算；彈性預(yù)算；銷售猜測，標準本錢，差異分析，轉(zhuǎn)移價格和部分業(yè)績的評價，這些實踐已經(jīng)展示企業(yè)發(fā)展的復(fù)雜性和治理職員對信息的需求。”美國著名的治理會計學(xué)家羅伯特。S. 卡譜蘭在其名著《治理會計的興衰》中的這句話就是當時預(yù)算治理實踐以及其他治理會計實踐的概括。但是，應(yīng)當指出，由于當時企業(yè)環(huán)境相對穩(wěn)定，市場基本處于賣方市場，企業(yè)之間競爭不激烈，所以預(yù)算的職能主要是控制，故當時將預(yù)算這種治理方法稱為“ 預(yù)算控制（budget control）”。　　，國內(nèi)外企業(yè)廣泛應(yīng)用的全面預(yù)算體系完全脫胎于20世紀的預(yù)算控制方法，筆者稱之為傳統(tǒng)全面預(yù)算。固然較之于早期的預(yù)算控制在體系上更嚴謹、更完整，但就當今企業(yè)環(huán)境來講，具有明顯的局限性：　　1 、傳統(tǒng)全面預(yù)算沒有戰(zhàn)略導(dǎo)向。傳統(tǒng)全面預(yù)算具體由經(jīng)營預(yù)算、財務(wù)預(yù)算和長期投資（資本支出）預(yù)算三部分構(gòu)成。首先它以長期銷售猜測或目標利潤為依據(jù)，編制資本支出預(yù)算和經(jīng)營預(yù)算，而經(jīng)營預(yù)算則以銷售預(yù)算為出發(fā)點，按照以銷定產(chǎn)原則進行編制，最后，根據(jù)資本支出預(yù)算和經(jīng)營預(yù)算編制財務(wù)預(yù)算。由此我們不難發(fā)現(xiàn)，傳統(tǒng)全面預(yù)算忽視了戰(zhàn)略的存在，它假定企業(yè)未來繼續(xù)生產(chǎn)原有的產(chǎn)品并且未來產(chǎn)品的銷售是可以猜測的，在此基礎(chǔ)上，以銷售猜測或目標利潤為依據(jù)，編制資本支持預(yù)算、經(jīng)營預(yù)算和財務(wù)預(yù)算，以保證未來的生產(chǎn)能力滿足市場對生產(chǎn)的要求，并用以控制經(jīng)營活動和財務(wù)活動，保證資金的有效張羅和使用，實現(xiàn)目標利潤。這顯然是在企業(yè)外部環(huán)境相對平穩(wěn)，市場競爭不很激烈，企業(yè)單純以實現(xiàn)利潤最大化為目標下的邏輯。在當今企業(yè)高度重視競爭上風和戰(zhàn)略治理的形勢下，這種邏輯失往了存在的基礎(chǔ)。　　2 、傳統(tǒng)全面預(yù)算編制依據(jù)片面。傳統(tǒng)全面預(yù)算編制依據(jù)是長期銷售猜測或目標利潤。從當今企業(yè)競爭環(huán)境來看，這是非常片面的，在實踐中會各企業(yè)帶來嚴重的不良后果。主要是可能引發(fā)短期行為，不利于對企業(yè)長期競爭上風的培育和維護�！　�3、傳統(tǒng)全面預(yù)算中的本錢預(yù)算缺少堅實基礎(chǔ)。本錢控制是全面預(yù)算治理的重要內(nèi)容。在本錢預(yù)算的編制上，傳統(tǒng)全面預(yù)算對于產(chǎn)品的直接本錢按照標準本錢進行確定，而對于制造用度以及銷售治理用度，則沒有嚴格的標準或編制基礎(chǔ)。這在企業(yè)產(chǎn)品直接本錢在事實上為主要本錢（prime cost），而制造用度以及非制造本錢比重很低的條件下是可行的。但是，隨著知識的發(fā)展，在高級制造系統(tǒng)下，據(jù)美、日本錢資料顯示，本錢構(gòu)成中直接材料所占比重不足20%，工資所占比重不足10%，其余大部分為知識資源的消耗和一般用度的消耗。由于大量的用度失往了預(yù)算的基礎(chǔ)，給預(yù)算的科學(xué)性帶來了嚴重的挑戰(zhàn)。　　正由于傳統(tǒng)全面預(yù)算存在的上述題目，從而給企業(yè)的預(yù)算治理實踐帶來了嚴重的。據(jù)國外資料先容，美國有60%的企業(yè)沒有將預(yù)算與戰(zhàn)略聯(lián)系起來。通用電氣的原首席執(zhí)行官曾嚴厲抨擊預(yù)算在企業(yè)中的功能：“預(yù)算是美國企業(yè)的致命傷，它根本不該存在。預(yù)算的設(shè)定無異于劃地自限。根據(jù)預(yù)算流程，通常只能得到每個人的最低產(chǎn)出，由于人人都企圖討價還價而將預(yù)算數(shù)字壓低”�！　�二、戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算的基本特征　　如何克服傳統(tǒng)全面預(yù)算的缺陷？筆者以為應(yīng)當以戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算取而代之。所謂戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算，是具有如下三個特征的全面預(yù)算�！　。ㄒ唬┮詰�(zhàn)略為導(dǎo)向　　戰(zhàn)略是實現(xiàn)企業(yè)長期目標、增強企業(yè)競爭上風的基本策略方法。企業(yè)成敗關(guān)鍵看企業(yè)有無正確的戰(zhàn)略。戰(zhàn)略是導(dǎo)向，戰(zhàn)略錯了，企業(yè)內(nèi)部工作效率越高，結(jié)果可能偏離企業(yè)目標更遠。因此，西方企業(yè)以為“做對的事情”（do the right things）比“把事情做對”（do the things right）更重要。故企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營治理要以戰(zhàn)略為導(dǎo)向。企業(yè)戰(zhàn)略主要包括總體戰(zhàn)略和競爭戰(zhàn)略�？傮w戰(zhàn)略有發(fā)展戰(zhàn)略、維持戰(zhàn)略、收獲戰(zhàn)略和收縮戰(zhàn)略；基本的競爭戰(zhàn)略包括總本錢領(lǐng)先戰(zhàn)略、差別化戰(zhàn)略和集中一點戰(zhàn)略。戰(zhàn)略的執(zhí)行需要通過預(yù)算保證資源的落實和通過預(yù)算對戰(zhàn)略執(zhí)行的財務(wù)結(jié)果實施控制。不同的戰(zhàn)略對預(yù)算的要求不同，因而預(yù)算也必須以戰(zhàn)略為導(dǎo)向才能對戰(zhàn)略起到支持而不是相反的作用�！　。ǘ�）以平衡記分卡為依據(jù)　　所謂“平衡計分卡”（balanced scorecard，又譯為“平衡記分卡”、“綜合記分卡”），簡單地說就是根據(jù)企業(yè)的戰(zhàn)略目標和戰(zhàn)略要求而精心設(shè)計的指標體系，它既是一種革命性的績效評價系統(tǒng)，也是一個有效的戰(zhàn)略治理系統(tǒng)。這個指標體系具有如下特點：　　1、***性。該指標體系由財務(wù)、顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、員工與成長等相互聯(lián)系的四個維度的指標構(gòu)成�！　∝攧�(wù)維度：從財務(wù)角度衡量企業(yè)的指標。財務(wù)指標是反映企業(yè)經(jīng)營效益的指標，它包括活力能力、收益增長率、經(jīng)濟增加值等�！　☆櫩途S度：從顧客角度衡量企業(yè)的指標。這類指標主要有顧客滿足度、顧客忠誠度、市場份額、市場獲得率等。　　內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度：從企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流程角度衡量企業(yè)的指標。屬于這類的指標有流程的有效性、流程效率、周期、本錢、適應(yīng)性等�！　�員工學(xué)習(xí)與成長緯度：從員工學(xué)習(xí)與成長角度評價企業(yè)的指標。包括高學(xué)歷員工比例、員工生產(chǎn)力、員工滿足度、員工建議、培訓(xùn)時數(shù)、開發(fā)領(lǐng)先能力等�！　�2、平衡性。傳統(tǒng)企業(yè)業(yè)績評價僅采用財務(wù)指標進行。財務(wù)指標固然是重要的業(yè)績評價指標，但是它是一個滯后指標，是企業(yè)過往行為的結(jié)果，而不能揭示企業(yè)未來將企業(yè)的發(fā)展?jié)撃�，而且單純以財�?wù)指標來評價還可能造成經(jīng)營上的短期行為。平衡計分卡則將企業(yè)的評價指標拓展為四個方面，很好地平衡了財務(wù)績效指標與非財務(wù)績效指標、滯后績效指標與前置績效指標以及企業(yè)內(nèi)外群體之間的關(guān)系，使企業(yè)業(yè)績得到全面的評價�！　�3、因果性。平衡記分卡四個方面的指標之間具有很強的因果關(guān)系。具體講，就是員工學(xué)習(xí)與成長指標支撐內(nèi)部業(yè)務(wù)流程指標；內(nèi)部業(yè)務(wù)流程指標支撐顧客指標；而顧客指標又支撐財務(wù)指標；最后，財務(wù)指標的持續(xù)增長又為員工的學(xué)習(xí)與成長、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程的改善提供經(jīng)濟保障。一環(huán)扣一環(huán)，后浪推前浪，終極使企業(yè)走上良性發(fā)展的軌道�！　�4、戰(zhàn)略性。平衡記分卡的戰(zhàn)略性表現(xiàn)在：第一，指標體系的制定要以企業(yè)遠景和戰(zhàn)略為導(dǎo)向；第二，它既注重對結(jié)果指標的衡量，同時也注重對企業(yè)未來長遠發(fā)展起決定因素（領(lǐng)先指標或企業(yè)成功的驅(qū)動因素）的衡量；第三，企業(yè)戰(zhàn)略治理的關(guān)鍵在于培養(yǎng)核心競爭力，而在知識經(jīng)濟，企業(yè)核心競爭力就表現(xiàn)在員工的學(xué)習(xí)與成長以及內(nèi)部業(yè)務(wù)流程的不斷革新，而平衡記分卡對企業(yè)的業(yè)績評價恰好捉住了這個關(guān)鍵�！　∑胶庥浄挚�可圖示如下：　　預(yù)算編制為什么要以平衡記分卡為依據(jù)？主要原因是，企業(yè)戰(zhàn)略目標和戰(zhàn)略具有很強的概括性，固然預(yù)算編制要求以戰(zhàn)略為導(dǎo)向，但預(yù)算的具體確定卻不能直接以戰(zhàn)略為依據(jù)。而平衡記分卡則是企業(yè)戰(zhàn)略目標和戰(zhàn)略的具體化，預(yù)算假如符合和支持平衡記分卡指標的目標和措施，則終極將對企業(yè)的戰(zhàn)略目標和戰(zhàn)略的實現(xiàn)產(chǎn)生積極作用。因此，預(yù)算編制應(yīng)以平衡記分卡為依據(jù)。這種以平衡記分卡為依據(jù)的預(yù)算編制方法可稱為“平衡記分卡驅(qū)動預(yù)算程序”�！　。ㄈ�）以作業(yè)為基礎(chǔ)　　所謂“作業(yè)”（為activity ，管者一般譯為“活動”，而治理學(xué)者則譯為“作業(yè)”，本文遵循治理會計學(xué)者的譯法）”按照國際先進制造（業(yè)）協(xié)會（CAM-I ）所屬的本錢治理系統(tǒng)（CMS ）工作組的定義，是指（1）組織所完成的工作，和（2）有利于實現(xiàn)ABC（即作業(yè)基礎(chǔ)本錢）目的的組織內(nèi)部之行為的集合。但實際上，可以更簡單通俗地說，作業(yè)就是組織發(fā)生的各種各樣的具體活動。　　在一個里，作業(yè)是無所不在。實際上，整個企業(yè)就是一個最大的作業(yè)集合體。作業(yè)可以從不同的角度進行分類：1 、按作業(yè)之間的關(guān)系，作業(yè)可分為基本作業(yè)（ 包括內(nèi)部后勤作業(yè)、生產(chǎn)作業(yè)、外部后勤作業(yè)、市場和銷售作業(yè)以及服務(wù)性作業(yè) ）和輔助作業(yè)（包括采購作業(yè)、技術(shù)開發(fā)作業(yè)、人力資源作業(yè)和一般治理等具有基礎(chǔ)設(shè)施作用的各項作業(yè)），也可分為直接作業(yè)、間接作業(yè)和質(zhì)量保證作業(yè)。2 、按作業(yè)的水平不同，作業(yè)可分為單位水平作業(yè)、批水平作業(yè)、產(chǎn)品水平作業(yè)和設(shè)備水平作業(yè)。單位水平作業(yè)是指每生產(chǎn)單位產(chǎn)品便相應(yīng)進行一次的作業(yè)，其本錢隨產(chǎn)量的變化而變化。批水平作業(yè)是每生產(chǎn)一批產(chǎn)品時便相應(yīng)執(zhí)行一次的作業(yè)，其本錢隨批數(shù)的變化而變化，但對每批產(chǎn)品的產(chǎn)量而言，又是固定的。產(chǎn)品水平作業(yè)是企業(yè)內(nèi)為維持多種產(chǎn)品的生產(chǎn)而需執(zhí)行的作業(yè)，這些作業(yè)消耗著那些用來開發(fā)產(chǎn)品或生產(chǎn)和銷售產(chǎn)品的各項投進，其作業(yè)量和本錢均隨不同產(chǎn)品數(shù)目的增加而增加。設(shè)備水平作業(yè)是維持企業(yè)的一般制造過程的作業(yè)。該類作業(yè)在某種程度上有益于整個企業(yè)，但并不針對于任何個別的產(chǎn)品。設(shè)備水平作業(yè)本錢相對各種產(chǎn)品來講是固定的本錢。3 、按作業(yè)對顧客價值的貢獻，作業(yè)可分為增值作業(yè)和非增值作業(yè)。增值作業(yè)是指那些有必要保存在企業(yè)的作業(yè)，包括規(guī)定必須執(zhí)行的作業(yè)（如進行財務(wù)會計核算、編報財務(wù)報告、申報納稅等）和同時滿足下面三個條件的作業(yè)：（1）該作業(yè)將帶來狀態(tài)的改變；（2）狀態(tài)的變化不能由先前的作業(yè)來完成；（3）該作業(yè)使其他作業(yè)得以執(zhí)行。增值作業(yè)可進一步分為高效作業(yè)和低效作業(yè)。非增值作業(yè)（nonvalue-added activity）則是不必要的作業(yè)，也就是企業(yè)中盡對必須保存的作業(yè)以外的所有其他作業(yè)。假如一項作業(yè)不能同時滿足上述三個條件中的任何一個，就可以斷定其為非增值作業(yè)，如調(diào)度、搬運、待工、檢驗、倉儲等就是非增值作業(yè)。 4 、按作業(yè)執(zhí)行的效率高低，作業(yè)可以分為高效作業(yè)和低效作業(yè)。低效作業(yè)是可以進一步進步其效率的作業(yè)�！　∽鳂I(yè)與本錢有密切關(guān)系，本錢的發(fā)生根本講是由作業(yè)的執(zhí)行引起，因此，我們以作業(yè)為對象，通過對作業(yè)的，進而采取措施，消除不增值作業(yè)，改善低效作業(yè)，優(yōu)化作業(yè)鏈，對于削減本錢、進步效益具有重要意義。故治理大師彼得。F. 德魯克說：“唯一真正有效的本錢削減途徑就是完全取消作業(yè)。想使本錢單方面下降的措施很少有效。試圖以較低本錢完成那些根本不應(yīng)該做的作業(yè)一點意義也沒有”。類似地，美國哈佛商學(xué)院著名的戰(zhàn)略治理學(xué)者邁克爾。波特也指說過：“回根到底，企業(yè)間本錢和價格的不同，來自設(shè)計、生產(chǎn)、銷售和運輸其產(chǎn)品和服務(wù)所需的種種作業(yè)，比如吸引顧客、裝配終極產(chǎn)品和培訓(xùn)員工。本錢是由作業(yè)的執(zhí)行而產(chǎn)生的，而本錢的上風來自于特定作業(yè)的執(zhí)行對比競爭者的有效性。同樣，差異還來自作業(yè)的選擇及其執(zhí)行。因此，作業(yè)是競爭上風的基本單位。企業(yè)總體上的上風或劣勢來自于其所有的作業(yè)，而不止其中的一部分。” 　　從上述對作業(yè)的分析以及著名治理學(xué)家的論述中，我們可以看到，作業(yè)是本錢的動因，同時作業(yè)也是競爭上風的來源。因此，企業(yè)根據(jù)戰(zhàn)略要求，公道地確定作業(yè)及作業(yè)之間的關(guān)系，對于降低本錢，培育競爭上風具有重要意義。預(yù)算作為治理工具，以作業(yè)為基礎(chǔ)，根據(jù)作業(yè)和作業(yè)量來確定資源的消耗，可以使本錢預(yù)算更好地發(fā)揮作用，故西方20世紀90年代作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算（activity-based budgeting，ABB）應(yīng)運而生，這是預(yù)算治理的重要�！�三、戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算的　　戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算為了突出對戰(zhàn)略的支撐作用，其內(nèi)容應(yīng)當由經(jīng)營預(yù)算、戰(zhàn)略預(yù)算和財務(wù)預(yù)算構(gòu)成�！　�1 、經(jīng)營預(yù)算（operating budget ，又譯作業(yè)預(yù)算、運營預(yù)算）。經(jīng)營預(yù)算包括了對產(chǎn)品和服務(wù)銷售所得的預(yù)期年收進和在有效率的運營中為客戶傳送和運輸這些產(chǎn)品和服務(wù)所產(chǎn)生的預(yù)期用度的猜測。它不僅確定了為維持現(xiàn)有生產(chǎn)和客戶的正常本錢，同時也確定了在下一期中用于推出新產(chǎn)品和吸引新客戶的用度。與傳統(tǒng)全面預(yù)算中的經(jīng)營預(yù)算不同的是，在這里，經(jīng)營預(yù)算很多信息依據(jù)平衡記分卡，如利潤目標、預(yù)計銷售量以及其他很多業(yè)務(wù)（作業(yè)）資訊；另外經(jīng)營預(yù)算中的很多開支應(yīng)采用作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算法確定，其步驟包括：（1）估計下一期的生產(chǎn)和銷售數(shù)目；（2）猜測對業(yè)務(wù)（作業(yè)）活動的需求；（3）計算需求的資源；（4）決定實際的資源供給。 　　2 、戰(zhàn)略預(yù)算（ strategic budget ）。戰(zhàn)略治理是要實現(xiàn)績效的突破性進步，因此，績效目標與正常可達到的水平之間往往存在一個較大的缺口，戰(zhàn)略的制定和實施就要“填平”這個缺口。為此，企業(yè)要從各個方面將這個缺口轉(zhuǎn)化為具體的目標，并制定戰(zhàn)略行動計劃（或稱戰(zhàn)略啟動計劃、戰(zhàn)略行動方案、措施），以促進具體目標的實現(xiàn)，終極填平缺口。例如，3 年內(nèi)企業(yè)要實現(xiàn)增加利潤1000萬元的戰(zhàn)略目標，一個重要方面可能企業(yè)要求新產(chǎn)品的創(chuàng)利的比例要增加30%，為此，研發(fā)部分要采取加快新產(chǎn)品研發(fā)的計劃。戰(zhàn)略預(yù)算就是針對戰(zhàn)略行動計劃而編制的確保戰(zhàn)略行動開展所需資源的預(yù)算。戰(zhàn)略性預(yù)算傳統(tǒng)全面預(yù)算中的資本支出預(yù)算有兩個主要不同，一是戰(zhàn)略預(yù)算直接支持戰(zhàn)略的執(zhí)行，而資本支出預(yù)算則沒有明確的戰(zhàn)略導(dǎo)向；二是戰(zhàn)略預(yù)算在內(nèi)容上更廣泛，包括創(chuàng)造新的經(jīng)營模式、開發(fā)新產(chǎn)品、開拓新市場、發(fā)展新能力等面向企業(yè)長遠發(fā)展的戰(zhàn)略行動方案所需的資源，而資本支出預(yù)算主要是指用于維持或擴大生產(chǎn)能力、降低產(chǎn)品本錢、進步產(chǎn)品質(zhì)量的長期投資項目支出的預(yù)算。戰(zhàn)略預(yù)算依據(jù)平衡記分卡確定的戰(zhàn)略行動方案（措施）以作業(yè)為基礎(chǔ)編制。　　3 、財務(wù)預(yù)算。財務(wù)預(yù)算根據(jù)戰(zhàn)略預(yù)算與經(jīng)營預(yù)算有關(guān)數(shù)據(jù)編制，與傳統(tǒng)全面預(yù)算下的財務(wù)預(yù)算內(nèi)容相同�！　�戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算與企業(yè)遠景與戰(zhàn)略、平衡記分卡、作業(yè)之間的關(guān)系可圖示如下：　　四、戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算-全面預(yù)算發(fā)展的大趨勢　　全面預(yù)算要以戰(zhàn)略為導(dǎo)向、為戰(zhàn)略治理服務(wù)這是企業(yè)戰(zhàn)略治理的客觀要求，同時，平衡記分卡及作業(yè)基礎(chǔ)治理的完善和發(fā)展為戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算的發(fā)展提供了可行性。1992年，哈佛商學(xué)院教授羅伯特. S .卡普蘭和復(fù)興方案公司總裁大衛(wèi).P.諾頓合作發(fā)表《平衡記分卡：良好績效的測評體系》，標志著平衡記分卡的誕生。至今平衡記分卡作為革命性的績效評價系統(tǒng)和戰(zhàn)略治理系統(tǒng)已在《財富》500強的半數(shù)以上的企業(yè)中得到，《哈佛貿(mào)易評論》也將該評為20世紀最具有力的75個治理理念之一。比平衡記分卡的產(chǎn)生更早，1980年代，人們發(fā)現(xiàn)在先進的制造條件下，傳統(tǒng)的本錢計算嚴重扭曲了產(chǎn)品本錢，為了改進本錢的正確性，于是人們開始重視以“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”為理論基礎(chǔ)的作業(yè)基礎(chǔ)本錢計算（activity-based costing，ABC），從而進步了本錢計算的正確性。但后來，人們又發(fā)現(xiàn)以作業(yè)為基礎(chǔ)不僅可改進本錢計算，同時，對作業(yè)進行治理也是降低本錢、取得競爭上風的重要方法。因此，1990年代，在作業(yè)基礎(chǔ)本錢計算的基礎(chǔ)上進一步發(fā)展了作業(yè)基礎(chǔ)治理（activity-based management，ABM）。早在1996年，美國企業(yè)就有49％的企業(yè)應(yīng)用作業(yè)基礎(chǔ)本錢計算。另據(jù)資料先容，美國克萊斯勒公司自1991年推進作業(yè)本錢計算以來，該系統(tǒng)已經(jīng)為公司創(chuàng)造了數(shù)億美元的收益，收益來源于簡化產(chǎn)品設(shè)計、刪除無生產(chǎn)效率和無效的多余作業(yè)。這個收益超出了公司為此付出的投資的10倍-20倍。在某些經(jīng)營環(huán)節(jié)，節(jié)約的資金超過投資的50倍-100倍。預(yù)算作為重要的治理手段，在作業(yè)成為治理基礎(chǔ)的情況下，預(yù)算以作業(yè)為基礎(chǔ)也就是的事情。并且作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算應(yīng)用也不斷拓展，它不僅適用于經(jīng)營性本錢用度的預(yù)算編制，也適用于資本預(yù)算的編制�！　【C上所述，我們以為戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算不僅必要而且可行。隨著企業(yè)戰(zhàn)略治理的日益深進，平衡記分卡的廣泛應(yīng)用以及作業(yè)基礎(chǔ)觀念的不斷強化，我們相信戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算必將成為企業(yè)全面預(yù)算發(fā)展的大趨勢。

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