淺談審計風險

　一、審計風險的涵義 　　“審計風險”的涵義主要有兩種意見，一種認為“審計風險”是審計人員與會計師事務所存在著遭受損失的可能性，另一種意見則認為，審計風險是審計人員針對會計報表發(fā)表錯誤審計意見的可能性。實踐中傾向于第二種定義，認為審計風險是指審計人員不能形成和發(fā)布正確審計意見的可能，而不是指審計人員與會計師事務所可能承擔的損失，盡管會計師事務所可能因為發(fā)布不恰當?shù)膶徲嬕庖姸鴮е聯(lián)p失的產(chǎn)生。國際審計準則第6號風險評估和內(nèi)部控制認為：審計風險是指審計師對含有重要的財務報表表示不恰當?shù)膶徲嬕庖姷娘L險。我國獨立審計準則第9號對其定義為“審計風險是指會計報表存在重大的錯報或漏報，而會計師事務所審計后發(fā)表不恰當?shù)膶徲嬕庖姷目赡苄浴薄?STRONG>　　二、審計風險的基本特征　�。ㄒ唬�審計風險的客觀性現(xiàn)代審計的一個顯著特征，就是采用抽樣審計的方法，不論是統(tǒng)計抽樣還是判斷抽樣，若根據(jù)樣本審查結(jié)果來推斷總體，會產(chǎn)生一定程度的誤差，即審計人員要承擔一定程度的作出錯誤審計結(jié)論的風險。因此，風險總是存在于審計活動過程中，只是這些風險有時并未產(chǎn)生災難性的后果，或?qū)�審計人員并未構(gòu)成實質(zhì)性的損失。所以，通過審計風險的研究，人們只能認識和控制審計風險，只能在有限的空間和時間內(nèi)改變風險存在和發(fā)生的條件，降低其發(fā)生的頻率和減少損失的程度，而不能完全消除審計風險�！　。ǘ�）審計風險的普遍性審計風險通過最后的審計結(jié)論與預期的偏差表現(xiàn)出來，審計活動的每個環(huán)節(jié)都可能導致風險因素的產(chǎn)生。從總體看，可能產(chǎn)生風險的因素有：內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)控制能力差，重要的數(shù)字遺漏，對項目的錯誤評價和虛假注釋，項目的流動性強，項目的交易量大，經(jīng)濟蕭條，財務狀況不佳，抽樣技術(shù)局限性等。從具體風險看，每個會計單位都或多或少地涉及到一個或多個因素，因此審計風險具有普遍性，它存在于審計過程的每一個環(huán)節(jié)，任何一個環(huán)節(jié)的審計失誤，都會增加最終的審計風險。最終審計風險的控制就取決于對上述各種風險的控制�！　。ㄈ�）審計風險的潛在性審計責任的存在是形成審計風險的一個基本因素，如果審計人員在執(zhí)業(yè)上不受任何約束，對自己的工作結(jié)果不承擔任何責任，就不會形成審計風險，這就決定審計風險在一定時期里具有潛在性。如果審計人員雖然發(fā)生了偏離客觀事實的行為，但沒有造成不良后果，沒有引起相應的審計責任，那么這種風險只停留在潛在階段，而沒有轉(zhuǎn)化為實在的風險。審計風險是在錯誤形成以后經(jīng)過驗證才會體現(xiàn)出來，所以審計風險只是一種可能的風險，它對審計人員構(gòu)成某種損失有一個顯化的過程，這一過程的長短因?qū)徲嬶L險的內(nèi)容、審計的法律環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、以及客戶、社會公眾對審計風險的認識程度而異�！　。ㄋ模�審計風險的偶然性審計風險由于某些客觀原因，或?qū)徲嬋藛T并未意識到的主觀原因造成，即并非審計人員故意所為，而無意接受了審計風險并承擔了審計風險帶來的嚴重后果。審計風險具有無意性這一特點非常重要，因為只有在這一前提下，審計人員才會努力設法避免減少審計風險，對審計風險的控制才有意義。倘若審計人員因某種私利故意作出與事實不符的審計結(jié)論，則由此承擔的責任并未形成真正意義上的審計風險，因為這種審計人員故意的舞弊行為不再對審計風險進行控制，這種行為本身就受到職業(yè)道德的譴責，應承擔法律責任�！　。ㄎ澹�審計風險的可控性審計要為其報告的正確性承擔責任風險，然而現(xiàn)代審計的指導思想從制度基礎審計進一步發(fā)展到風險審計表明，審計職業(yè)界并未被越來越多的審計風險所制約，而是逐步向主動控制審計風險的方向發(fā)展。正確認識審計風險的可控性有著重要意義，一方面，可以通過識別風險領域，采取相應的措施加以避免，沒有必要因為風險的存在，而不承接客戶，只要風險降低到可接受的水平，仍可對客戶進行審計。另一方面，審計風險的可控性說明審計風險是可以通過努力降低其水平，能促使審計理論研究，提高審計質(zhì)量。　　三、審計風險的成因　�。ㄒ唬�審計風險形成的客觀原因主要包括：一是審計活動所處的不斷變化的法律環(huán)境。審計活動是社會經(jīng)濟生活的一個組成部分，經(jīng)濟生活的井然有序在各方面都必須接受法律調(diào)整，審計也不例外。二是現(xiàn)代審計對象的復雜性和審計內(nèi)容的廣泛性。資產(chǎn)負債表審計擴大了審計范圍與審計責任。信息的不確定性、業(yè)務量的增加及其高風險性使審計人員作出正確的審計結(jié)論難度增加，審計結(jié)論與實際情況發(fā)生偏差的可能性就更高。三是被審計單位外部和內(nèi)部的經(jīng)營背景。經(jīng)濟環(huán)境、被審單位經(jīng)濟活動的特點、內(nèi)部控制制度的強度、技術(shù)發(fā)展趨勢、管理人員的素質(zhì)和品質(zhì)等因素都會對企業(yè)的經(jīng)營風險產(chǎn)生影響，從而影響審計風險。 　�。ǘ�）審計風險形成的主觀原因主要包括：其一，審計人員經(jīng)驗和能力的有限性。審計能滿足社會需求是相對的，而不是絕對的，審計能力與社會公眾的需求之間總存在一個“期望差”。美國注冊會計師協(xié)會（AIPA）強調(diào)審計報告僅是一種意見而不是一種保證，是對審計能力有限性的一個認識。我國注冊會計師協(xié)會頒布的獨立審計準則也強調(diào)審計報告僅是一種意見。其二，審計人員工作責任心和職業(yè)關注狀況。審計人員有責任計劃自己的審查工作，并在實施審計過程中運用應有的技術(shù)和職業(yè)關注。審計人員對審計過程中發(fā)現(xiàn)的疑點，須進行擴大范圍的審查，同時采用恰當?shù)膶徲嫹椒ǎ�避免審計風險的產(chǎn)生。其三，審計人員所采用的現(xiàn)代審計方法本身存在著缺陷�，F(xiàn)代審計方法強調(diào)審計成本和審計風險的均衡，所采用的審計程序以允許存在一定審計風險為必要前提，并且抽樣審計方法和分析性復核方法的應用貫穿于整個審計過程中，因而審查的結(jié)果必然帶有一定的誤差。　　四、風險基礎審計在我國的應用及完善　�。ㄒ唬┏浞种匾晫Ρ粚徲媶挝坏牧私�，擴展審計證據(jù)范圍了解被審計單位是審計項目涉及的工作內(nèi)容之一，風險基礎審計的應用，要求將了解被審計單位情況看作是減少審計風險的重要組成部分，要求注冊會計師通過了解，形成對被審計單位固有風險的評價。該評價包括環(huán)境風險、經(jīng)營風險、管理風險、財務風險，這些風險的評估是注冊會計師確定企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力、確定發(fā)生重大錯報可能的領域與方向的重要依據(jù)。其結(jié)果及相應的風險評估，應形成審計工作底稿，它是審計證據(jù)的重要組成部分。　�。ǘ�）有效利用內(nèi)控評價結(jié)果，合理選擇測試性質(zhì)、時間與范圍被審計單位內(nèi)部控制評價的必要性已得到愈來愈多注冊會計師的認可。然而，真正地做到利用內(nèi)控評價提高審計效率并在審計程序、審計工作中予以體現(xiàn)的，在國內(nèi)會計師事務所中卻很少�？煽紤]根據(jù)內(nèi)控風險水平的不同對有關的會計記錄及相應的經(jīng)濟業(yè)務重點進行分析性測試；將細節(jié)測試的時間安排在年終前的某一時間；減少細節(jié)測試的樣本數(shù)量和覆蓋面。對內(nèi)部控制的評價可以根據(jù)固有風險評估的結(jié)果，選擇進行符合性測試或不進行符合性測試；對決定不進行符合性測試的，根據(jù)業(yè)務性質(zhì)及數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換特點，確定不同的內(nèi)控風險水平�！　。ㄈ�）充分利用分析性測試，科學把握審計質(zhì)量我國審計人員對各種分析技術(shù)十分熟悉，但由于觀念上認為分析性測試結(jié)果直接作為審計證據(jù)，其客觀性、可靠性容易令人懷疑，因而在審計工作底稿中也很少見到分析方法的應用及其結(jié)果。其實，分析方法的運用對提高審計質(zhì)量至關重要。它可以減少細節(jié)測試數(shù)量，提高抽樣檢查的針對性。注冊會計師應在審計計劃階段、報告階段充分運用分析方法，從整體上把握所審計財務，報表質(zhì)量，同時在各類經(jīng)濟業(yè)務（循環(huán)）及賬戶余額的檢查中，也應盡可能運用分析方法取得相應的審計證據(jù)，在保證審計質(zhì)量前提下減少細節(jié)測試工作，從而奠定更可靠的基礎�！　。ㄋ模┖侠泶_定細節(jié)測試，改善證據(jù)的客觀性我國審計實踐中，在檢查覆蓋范圍、抽查數(shù)量與方法上存在很大隨意性，要求的細節(jié)測試覆蓋面很高，但實際操作缺乏可行性。從抽樣方法講，大多使用隨意抽樣法，抽到的樣本若不易檢查，則改抽新的樣本，抽樣的根據(jù)缺乏客觀性。這樣，一旦出現(xiàn)訴訟或其他問題，注冊會計師很難解除自身的責任。因此，合理的細節(jié)測試策略，應是建立在綜合考慮固有風險評估、內(nèi)控風險評估、審計計劃的分析性測試，以及需進行100％檢查的關鍵性項目諸項因素基礎之上。細節(jié)測試中樣本的選定，應盡能采用統(tǒng)計抽樣方法，而不能有意地回避或放棄某些項目，以提高抽樣檢查結(jié)果的客觀性。　　（五）積極運用電腦技術(shù)，提高審計工作水平我國會計師事務所電腦技術(shù)的應用主要在管理領域。運用電腦技術(shù)，可以更方便地將風險基礎審計模式中各項因素有機聯(lián)系在一起，根據(jù)實際評估結(jié)果調(diào)整審計作業(yè)計劃，保證審計的質(zhì)量和效率。應用風險基礎審計，控制審計風險，需要在接受審計項目時即考慮審計風險問題，研究審計報告的使用者及使用的目的；還應將審計風險與重要性水平的確定聯(lián)系在一起；許多具體應用中的問題還有待于在實踐中探索解決的辦法，但只要廣大注冊會計師能真正轉(zhuǎn)變觀念，切實開始按照風險基礎審計的思路組織審計工作，就能帶動我國審計實踐及注冊會計師事業(yè)更快發(fā)展，風險基礎審計也一定會在積極的實踐中更加完善。

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