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對(duì)加強(qiáng)事務(wù)所內(nèi)部治理的一些思考
改制后的事務(wù)所和過往相比，是一個(gè)全新的體制。新的體制要求建立新的治理模式和運(yùn)行機(jī)制，才能得以鞏固和。但改制以后，有些事務(wù)所在運(yùn)行中，內(nèi)部治理并沒有根本地轉(zhuǎn)變，實(shí)行家長(zhǎng)制的領(lǐng)導(dǎo)，在所內(nèi)一股或兩三股獨(dú)大，忽視發(fā)揮注冊(cè)師或其他執(zhí)業(yè)職員的作用，忽視股東的作用，合伙所忽視其他合伙人的作用，主任會(huì)計(jì)師個(gè)人說了算，這些所內(nèi)部沒有建立相應(yīng)的治理結(jié)構(gòu)和必要的規(guī)章制度。不解決這個(gè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)就沒有穩(wěn)定的發(fā)展基礎(chǔ)。我對(duì)這個(gè)題目做了一些思考，在這里提出來大家一起。
完善事務(wù)所內(nèi)部的治理結(jié)構(gòu)
我國(guó)脫鉤改制后的事務(wù)所大多采取有限責(zé)任制。幾年來，一些***宣傳以為，會(huì)計(jì)師事務(wù)所全部“合伙化”很快就要到來，有限所僅是一個(gè)短暫的過渡而已，卻很少有人認(rèn)真研究有限所的內(nèi)部治理。現(xiàn)在看來，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的這兩種體制可能仍然要存續(xù)一段時(shí)間，因此，認(rèn)真研究這兩種組織形式的內(nèi)部結(jié)構(gòu)治理，建立必要的內(nèi)部治理制度并建立新的運(yùn)行機(jī)制，對(duì)事務(wù)所的健康發(fā)展是極為重要的。
法人治理結(jié)構(gòu)是公司法對(duì)有限責(zé)任公司和股份制公司的一種規(guī)范，有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所是按公司法的有限責(zé)任制的原則組建的，其中當(dāng)然也考慮了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的特點(diǎn)，但只有按照法人治理結(jié)構(gòu)來規(guī)范事務(wù)所的內(nèi)部運(yùn)作，才能解決存在的矛盾。我以為有限責(zé)任事務(wù)所的法人結(jié)構(gòu)治理應(yīng)該抓好以下四個(gè)環(huán)節(jié)。
1.完善股東制。對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，沒有股東或稱一般出資人就沒有有限責(zé)任事務(wù)所。按公司法的規(guī)定，誰出資誰就是股東。按財(cái)政部規(guī)定，取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書并在事務(wù)所執(zhí)業(yè)的人才能出資，才能成為股東。其后又有規(guī)定，實(shí)行多元化經(jīng)營(yíng)的有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所，凡經(jīng)批準(zhǔn)注冊(cè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)評(píng)估師、注冊(cè)稅務(wù)師、注冊(cè)造價(jià)師、土地評(píng)估師、房地產(chǎn)估價(jià)師等相應(yīng)執(zhí)業(yè)資格的，都可以成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的出資人。但這僅是一個(gè)方面，另一方面是這些人是否都愿意出資，這還得看個(gè)人意愿。目前執(zhí)行中存在的題目是，有的有執(zhí)業(yè)資格的職員不愿出資，即不愿當(dāng)股東，這對(duì)事務(wù)所不大，但也有的人要求出資，事務(wù)所不愿給他們出資，因而出現(xiàn)事務(wù)所到底是股東多一點(diǎn)好還是少一點(diǎn)好之爭(zhēng)。我個(gè)人以為，股東是多一點(diǎn)好還是少一點(diǎn)好，不要主觀地往設(shè)定，應(yīng)該從實(shí)際出發(fā)，在公司法答應(yīng)設(shè)置股東的范圍內(nèi)，只要有資格的執(zhí)業(yè)職員有要求，就應(yīng)該答應(yīng)其成為股東。這樣做的好處是：適應(yīng)目前人們的思想水平，盡大部分專業(yè)職員是事務(wù)所的股東，自己感到是主人，就不存在誰給誰打工的題目；專業(yè)職員大部分成為了股東，大家就有搞好這個(gè)所的發(fā)言權(quán)，會(huì)增強(qiáng)事務(wù)所的凝聚力。
2.完善董事會(huì)。董事會(huì)是有限責(zé)任公司法人治理結(jié)構(gòu)的核心。財(cái)政部在有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審批辦法中對(duì)發(fā)起出資人（即董事會(huì)成員）規(guī)定了6個(gè)條件。經(jīng)過三年來的實(shí)踐，我以為這6條對(duì)事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)班子成員的條件只是一般的要求，還缺乏對(duì)領(lǐng)導(dǎo)班子素質(zhì)和能力的要求。領(lǐng)導(dǎo)班子的素質(zhì)和能力是辦好事務(wù)所的關(guān)鍵。我以為，對(duì)董事會(huì)成員的條件要求應(yīng)該是：本所股東；有從事獨(dú)立審計(jì)工作或治理經(jīng)驗(yàn)；有一定的專業(yè)能力和市場(chǎng)開發(fā)能力并有良好的執(zhí)業(yè)道德；年齡在國(guó)家規(guī)定的職齡內(nèi)；為人正直、老實(shí)、勇挑重?fù)?dān)、敢于創(chuàng)新、具有較強(qiáng)的責(zé)任感和責(zé)任心，并有一定的組織、協(xié)調(diào)能力；有奉獻(xiàn)精神，不貪腐，關(guān)心員工，熱忱為本所服務(wù)。為了保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師性質(zhì)，在董事會(huì)成員中還應(yīng)規(guī)定要有5名取得中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格證書的。新一屆董事會(huì)成員的產(chǎn)生，在設(shè)定了條件以后，交全體股東醞釀提名，經(jīng)董事會(huì)集中提出候選人，然后提到股東大會(huì)選舉產(chǎn)生。在換屆選舉的過程中，原來的董事會(huì)成員包括主任會(huì)計(jì)師在內(nèi)，一定要保持平和的心態(tài)，自己的往留由股東大會(huì)往選擇，不能為了個(gè)人能夠繼續(xù)掌權(quán)而采取拉一部分人或事前封官許愿的辦法，這種做法會(huì)使事務(wù)所走上***。經(jīng)過設(shè)定條件，***選舉，把真正能干的人選上事務(wù)所的領(lǐng)導(dǎo)班子，事務(wù)所才能健康發(fā)展。
3.完善股權(quán)結(jié)構(gòu)。股權(quán)結(jié)構(gòu)決定著事務(wù)所控制權(quán)的分布，是事務(wù)所能否健康發(fā)展最重要的因素。改制后幾年來，事務(wù)所的情況發(fā)生了很大的變化。其一，由于事務(wù)所改制時(shí)是以原事務(wù)所部分執(zhí)業(yè)職員為發(fā)起人的方式實(shí)現(xiàn)的，當(dāng)時(shí)的執(zhí)業(yè)職員數(shù)目較少，人才有限，因而大多數(shù)事務(wù)所的股權(quán)結(jié)構(gòu)都存在過分集中于原有執(zhí)業(yè)職員的弊端。其二，事務(wù)所經(jīng)過三年的發(fā)展，執(zhí)業(yè)職員多了，人才多了，事務(wù)所對(duì)重大題目的決定是以股權(quán)進(jìn)行表決的，假如股權(quán)還集中于原有股東或原有董事會(huì)成員手里，新進(jìn)來的執(zhí)業(yè)職員，特別是優(yōu)秀人才不能參與事務(wù)所重大題目的決定，事務(wù)所就不能發(fā)展，或者是留不住人才。其三，前幾年由于事務(wù)所得到免稅照顧，投資回報(bào)較高，因而給執(zhí)業(yè)職員一個(gè)錯(cuò)誤的信息，就是在事務(wù)所要爭(zhēng)得股權(quán)，有了股權(quán)既有權(quán)又有錢。股權(quán)的分配是事務(wù)所內(nèi)部治理最敏感最棘手的題目。針對(duì)這些題目，事務(wù)所在換屆改選的過程中，既要留意構(gòu)造比較穩(wěn)定的大股東，又要努力構(gòu)建多元化的股權(quán)結(jié)構(gòu)。
4.完善權(quán)力分配和議事規(guī)則。在有限所中，股東是基本“細(xì)胞”。把大部分專業(yè)職員都吸收到股東會(huì)中來，可使事務(wù)所扎根于廣大的執(zhí)業(yè)職員中。但股東會(huì)、董事會(huì)、主任會(huì)計(jì)師的職權(quán)劃分極為重要。假如職責(zé)不清，股東人越多越亂。在章程中應(yīng)該規(guī)定，股東大會(huì)是事務(wù)所最高權(quán)力機(jī)關(guān)，事務(wù)所的哪些重大題目要經(jīng)股東大會(huì)討論通過，董事會(huì)不能越權(quán)代替股東大會(huì)；但董事會(huì)是股東大會(huì)的執(zhí)行機(jī)關(guān)，又是事務(wù)所日常治理工作的決策機(jī)關(guān)。假如事務(wù)所日常運(yùn)作的題目都要拿到股東大會(huì)討論決定，只能是一天到晚陷在會(huì)議堆里，什么事也干不成。哪些題目需要董事會(huì)討論通過，主任會(huì)計(jì)師的職權(quán)在章程中必須明確。事務(wù)所的重大題目經(jīng)股東大會(huì)或董事會(huì)討論通過后，主任會(huì)計(jì)師應(yīng)該大膽地拍板執(zhí)行，否則就不能形成強(qiáng)有力的行政指揮系統(tǒng)，這個(gè)組織也就沒有戰(zhàn)斗力了。事務(wù)所各級(jí)組織的權(quán)力劃分，要按照公司法的基本原則結(jié)合事務(wù)所的實(shí)際把它規(guī)范起來。在完成權(quán)力的分配以后，要制定出各級(jí)的議事規(guī)則，有事討論，按程序、按規(guī)定往辦，特別是表決制度，一定要嚴(yán)格執(zhí)行。
有限責(zé)任事務(wù)所實(shí)行法人治理結(jié)構(gòu)是新體制所要求的，現(xiàn)在看來，主任會(huì)計(jì)師自覺地執(zhí)行有限責(zé)任制的各種規(guī)范是個(gè)關(guān)鍵。合伙事務(wù)所按照規(guī)定則要建立合伙人治理委員會(huì)來治理事務(wù)所。合伙所的合伙人應(yīng)該改制后的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步建立健全合伙人治理結(jié)構(gòu)，特別是合伙所的主任會(huì)計(jì)師是代表合伙人治理委員履行職責(zé)的，對(duì)事務(wù)所的重大題目的決定要經(jīng)其他合伙人討論，作出決定后才能往執(zhí)行。合伙人之間要留意溝通，盡不能獨(dú)斷專行。
嚴(yán)格內(nèi)部治理，建立內(nèi)部控制機(jī)制
會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的組織構(gòu)架必須適應(yīng)各個(gè)時(shí)期執(zhí)行業(yè)務(wù)的需要，執(zhí)業(yè)范圍擴(kuò)大了，內(nèi)部的組織構(gòu)架也必須及時(shí)調(diào)整。組織構(gòu)架的調(diào)整，既要考慮到業(yè)務(wù)的發(fā)展，又要考慮到內(nèi)部專業(yè)人才的綜合利用。從目前各事務(wù)所治理的情況看，必須建立以下三個(gè)內(nèi)部約束機(jī)制。
1.執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制機(jī)制。構(gòu)成這個(gè)機(jī)制的有四個(gè)環(huán)節(jié)：一是事務(wù)所要有同一的反映審計(jì)項(xiàng)目財(cái)務(wù)狀況和反映整個(gè)審計(jì)軌跡的全所同一的工作底稿；二是要有一套從承接審計(jì)項(xiàng)目到出具審計(jì)報(bào)告的操縱規(guī)范；三是實(shí)行三級(jí)復(fù)核要明確各自的重點(diǎn)；四是要有專門的機(jī)構(gòu)和職員往審核、檢查這些制度的落實(shí)，以保證各項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)不出現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量。
2.財(cái)務(wù)核算控制機(jī)制。事務(wù)所的各部分，包括兼營(yíng)業(yè)務(wù)的部分在內(nèi)，對(duì)外不管掛什么招牌，都是本所不可分割的組成部分；在外地的各個(gè)分支機(jī)構(gòu)，都是事務(wù)所的派出機(jī)構(gòu)。按照財(cái)務(wù)制度規(guī)定，全所要實(shí)行同一核算，統(tǒng)付盈虧。但實(shí)際上現(xiàn)在有些大所做不到同一承接業(yè)務(wù)、同一執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、同一出具審計(jì)報(bào)告、同一核算統(tǒng)負(fù)盈虧，特別是同一核算、統(tǒng)付盈虧做不到。其原因從客觀上看，很多大所是由分散在各地的事務(wù)所聯(lián)合而成。這些事務(wù)所的所在地水平不同、收進(jìn)不同，由于原來各所分配的水平不同，所以很難一下子把它拉平。從主觀上看，聯(lián)合的目的，有的事務(wù)所（不是全部）看中的是總所的資格，由于總所資格較多，愿與之聯(lián)合，只要總所有資格，分所都可以執(zhí)業(yè)；而有的總所看中的只有市場(chǎng)份額，可以打進(jìn)異地市場(chǎng)，也可以取得一部分治理費(fèi)，所以愿意與小所聯(lián)合。但聯(lián)合以后，長(zhǎng)期不能做到“四同一”。這種所實(shí)際是搞小組承包或個(gè)人分散執(zhí)業(yè)，事務(wù)所只不過是一個(gè)疏松的聯(lián)合體，要這個(gè)聯(lián)合體的目的是為了取得執(zhí)業(yè)資格而已。
3.業(yè)務(wù)項(xiàng)目開發(fā)和治理機(jī)制。業(yè)務(wù)開發(fā)首要的還是以誠(chéng)信、質(zhì)量、好的服務(wù)往贏得客戶，鞏固老客戶，把臨時(shí)客戶轉(zhuǎn)為固定客戶，以信譽(yù)讓客戶主動(dòng)上門找服務(wù)。二是走出往，擴(kuò)大幅射范圍，擴(kuò)大市場(chǎng)份額。三是開拓新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，要發(fā)揮大所專業(yè)職員多的特點(diǎn)，開拓別人承擔(dān)不了的新業(yè)務(wù)領(lǐng)域。四是建立業(yè)務(wù)承接。業(yè)務(wù)項(xiàng)目開發(fā)重要，事務(wù)所內(nèi)部的項(xiàng)目治理也同樣重要。
以人為本是事務(wù)所治理的核心題目
1.自行培養(yǎng)。很多事務(wù)所立足于自己培養(yǎng)，動(dòng)員、鼓勵(lì)年輕的大專以上畢業(yè)生參加各種資格，給予溫習(xí)時(shí)間，考試用度由所報(bào)銷。經(jīng)過多年的努力，有的事務(wù)所原來沒有資產(chǎn)評(píng)估資格或工程造價(jià)審核資格，由于所內(nèi)職員經(jīng)過考試取得了資格，從而拓寬了事務(wù)所的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。
2.招聘人才。一個(gè)較大的事務(wù)所，單靠自己培養(yǎng)人才是不夠的，還必須招聘上的優(yōu)秀人才。但招聘的人才一定要符合事務(wù)所的發(fā)展目標(biāo)，招聘人才有兩種做法：一種是列出用人條件登報(bào)招聘；二是要求轉(zhuǎn)到本所的專業(yè)職員擇優(yōu)選用。
3.聯(lián)合吸收人才并擴(kuò)大執(zhí)業(yè)范圍�，F(xiàn)在有些大的事務(wù)所，占有市場(chǎng)份額較大，單憑自己培養(yǎng)人才來不及，招聘人才又沒有來源，可以考慮通過聯(lián)合或吞并一些小的事務(wù)所來吸收專業(yè)職員。
4.建立升降機(jī)制。每個(gè)員工每年執(zhí)行的業(yè)務(wù)都有具體的考核辦法，年終評(píng)定，經(jīng)董事會(huì)討論，有勝任上一級(jí)職務(wù)工作能力的應(yīng)提到相應(yīng)的崗位上；能勝任本職的繼續(xù)聘用；不能勝任本職的降聘或解聘。這個(gè)機(jī)制可以激勵(lì)員工積極向上。
5.工資激勵(lì)機(jī)制。有的事務(wù)所對(duì)治理職員試行年薪制，這個(gè)辦法治理職員沒有意見，固定工資加項(xiàng)目提成或年薪制只是發(fā)放工資的形式，其核心題目是要體現(xiàn)投進(jìn)智力勞動(dòng)的成果和對(duì)事務(wù)所作出的貢獻(xiàn)要與獲取的報(bào)酬相一致，多勞多得，這樣才能激勵(lì)全所員工努力工作，作出貢獻(xiàn)。
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