財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)與持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè):爭(zhēng)議和探討

持續(xù)經(jīng)營(yíng)作為財(cái)務(wù)報(bào)表編制的基礎(chǔ)假設(shè)之一，對(duì)該假設(shè)適用性的客觀評(píng)價(jià)不僅是公司職員的重要職責(zé)，同時(shí)也逐漸成為外部審計(jì)職員進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)時(shí)必須考慮的重要。隨著我國(guó)市場(chǎng)改革的深化，上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)日漸突出，而某些注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力題目發(fā)表的審計(jì)意見存在定性不準(zhǔn)等題目。針對(duì)審計(jì)職員在考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)時(shí)出現(xiàn)的題目，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)修訂了《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第17號(hào)——持續(xù)經(jīng)營(yíng)》，自2003年7月1日起施行。本文現(xiàn)就該題目主要爭(zhēng)論的焦點(diǎn)以及審計(jì)職員應(yīng)對(duì)的策略進(jìn)行探討，并結(jié)合我國(guó)的審計(jì)實(shí)踐情況以及此次相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則的修訂，提出一些思考和建議。

　　一、圍繞審計(jì)中持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)題目的主要爭(zhēng)議

　　1、持續(xù)經(jīng)營(yíng)的保證責(zé)任由誰(shuí)來(lái)承擔(dān)——公司治理層還是審計(jì)職員？

　　現(xiàn)有的相關(guān)準(zhǔn)則和法規(guī)基本上都明確規(guī)定：評(píng)價(jià)并且在必要的條件下表露公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力是治理層的責(zé)任。這種制度安排體現(xiàn)了公司治理層擁有的信息上風(fēng)，然而在現(xiàn)實(shí)中必須考慮到治理層往往不愿意主動(dòng)表露公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)方面題目的事實(shí)。而審計(jì)職員具有相對(duì)獨(dú)立性，有能力對(duì)公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行評(píng)價(jià)，并能及時(shí)向投資者報(bào)告和表露，所以投資者往往�？磳徲�(jì)職員能夠評(píng)價(jià)和表露公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。因此，很多國(guó)家在相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則中也明確了審計(jì)職員有評(píng)價(jià)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的責(zé)任。另一方面，會(huì)計(jì)職業(yè)界為避免承擔(dān)過(guò)度的責(zé)任，通常在審計(jì)準(zhǔn)則中把審計(jì)職員對(duì)于持續(xù)經(jīng)營(yíng)考慮的責(zé)任限定在可控范圍內(nèi)。然而司法程序的進(jìn)行往往并不以會(huì)計(jì)職業(yè)界的行業(yè)規(guī)定為終極依據(jù)。鑒于訴訟風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)職員不得不在審計(jì)中對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力格外重視。

　　從上述，筆者以為，持續(xù)經(jīng)營(yíng)保證責(zé)任的分配，取決于公眾和會(huì)計(jì)職業(yè)界“角力”的結(jié)果，是審計(jì)期看差的突出表現(xiàn)，這個(gè)結(jié)果本身也是動(dòng)態(tài)的，將隨著環(huán)境的變化而變化，并以一系列制度的形式確定下來(lái)。

　　2、對(duì)幾個(gè)具體題目的界定。

　�。�1）審計(jì)意見類型和持續(xù)經(jīng)營(yíng)表露方式。

　　公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力究竟是“編制報(bào)表基礎(chǔ)性的假設(shè)”，還是“重要的內(nèi)容”？對(duì)這個(gè)題目的回答是決定采用何種審計(jì)意見類型的首要標(biāo)準(zhǔn)。假如以為持續(xù)經(jīng)營(yíng)只是重要的內(nèi)容，根據(jù)其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的程度就可能出具保存意見的審計(jì)報(bào)告。然而，假如以為持續(xù)經(jīng)營(yíng)是一項(xiàng)基礎(chǔ)性的假設(shè)，那么出具保存意見的審計(jì)報(bào)告就可能讓投資者感到迷惑。因此，針對(duì)“在審計(jì)職員受到被審計(jì)單位主觀或客觀環(huán)境的限制時(shí)”的情況，在我國(guó)此次持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)準(zhǔn)則修訂中，刪除了原有準(zhǔn)則中答應(yīng)采用的保存意見。

　　另外，治理層和審計(jì)職員對(duì)于公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)的評(píng)價(jià)結(jié)果的表露方式也是一個(gè)比較關(guān)鍵的題目。審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定一般采用說(shuō)明段方式表露。如英國(guó)《審計(jì)準(zhǔn)則第130號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)告中的持續(xù)經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)》（SAS

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