治理控制與內(nèi)部受托責(zé)任審計

按照受托責(zé)任審計觀，審計是確保受托責(zé)任有效履行的手段，是一種落實受托責(zé)任的控制機制。而以內(nèi)部受托責(zé)任為對象的內(nèi)部審計則要履行兩方面的責(zé)任：一方面要審核各責(zé)任部分向上級經(jīng)管部分提交的內(nèi)部受托責(zé)任報告是否真實可靠；另一方面要評價各責(zé)任部分受托責(zé)任的完成情況，從而為治理當(dāng)局的整個治理控制提供可靠、相關(guān)的信息。

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　　早期的內(nèi)部審計是一種導(dǎo)向型審計，它主要檢查會計記錄是否正確，有無疏忽引發(fā)的錯誤，有無營私舞弊，資產(chǎn)是否安全完整，公司所制定的程序與政策是否遵守。內(nèi)部審計部分通常附屬于財務(wù)或會計部分之下，內(nèi)部審計師通常是外部獨立審計師的“影子”。用沃爾特·梅格斯的話來說：一方面內(nèi)部審計師要持續(xù)不斷地尋找公司會計記錄的錯誤，另一方面又充任分公司廣泛分布的總公司的代理巡視人。從1940年內(nèi)部治理審計發(fā)軔至今，伴隨著受托責(zé)任由受托財務(wù)責(zé)任向受托治理責(zé)任的，內(nèi)部審計逐漸地脫離會計導(dǎo)向，進進治理導(dǎo)向。內(nèi)部審計職能的演進，與其說是審計工作的橫向擴充，不如說是審計工作縱向的發(fā)展。這種演進終極使內(nèi)部審計師加進了治理者的行列，內(nèi)部審計成為一種重要的治理控制活動，成為一種增加組織價值、改善組織經(jīng)營的高層次工作。
　　
　　關(guān)于治理控制與內(nèi)部審計的關(guān)系，學(xué)界專家和職業(yè)界審計師早有熟悉。哈佛大學(xué)的羅伯特·安東尼教授在其名著《治理會計》中，明確指出：治理控制是治理當(dāng)局得以獲取資源并通過組織高效運用資源、終極實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)的一系列措施，治理控制是一系列作業(yè)的循環(huán)過程，它包括：①設(shè)立目標(biāo)；②戰(zhàn)略規(guī)劃；③預(yù)算；④執(zhí)行與反映；⑤計量與比較；⑥與評價；⑦擬定改進措施；⑧采取改進行動；⑨追蹤考評。治理控制系統(tǒng)就是內(nèi)部控制系統(tǒng)。在這一系列治理活動中，除往業(yè)務(wù)執(zhí)行與指揮命令之外，幾乎都與內(nèi)部審計職責(zé)息息相關(guān)。內(nèi)部審計作為一種治理控制的工具，以其相對獨立、客觀的態(tài)度和對經(jīng)營狀況的全面了解，能對治理控制的各項活動情況作出的評判，進而促進整個治理控制系統(tǒng)高效營運。另一位學(xué)者F.A.Lamperti進一步以為，治理控制可分為七大要素，它包括：①目標(biāo)設(shè)立；②組織；③會計制度；④程序；⑤標(biāo)準(zhǔn)；⑥彈性預(yù)算；⑦內(nèi)部審計。在這里，內(nèi)部審計成為治理控制的七大要素之一。內(nèi)部審計既是治理當(dāng)局的左膀右臂，又是宣傳治理政策、進步治理效率和效果的導(dǎo)師。
　　
　　杰出的管家哈羅德·孔茨教授和海因茨·韋里克教授在合著的《治理學(xué)》名著中，把控制視作整體治理循環(huán)中的一個環(huán)節(jié)，他們就此討論了控制與治理審計的關(guān)系，并明確指出：控制有直接控制和預(yù)防性控制之分，預(yù)防性控制原理帶動廠幾個方面的上作，其中之一就是治理審計和自我審計。治理審計與其他治理方法相比較，其宗旨不在評價主管職員個人，而是評價治理工作的質(zhì)量和一個治理系統(tǒng)的質(zhì)量；而自我審計是對組織經(jīng)營狀況的審計，是對組織治理系統(tǒng)的間接審計。治理學(xué)家們的分析說明：科學(xué)的強化控制職能的治理風(fēng)格和治理循環(huán)，是治理審計發(fā)揮作用的基礎(chǔ)，沒有科學(xué)的治理，就不會有科學(xué)的治理審計。歐洲國際治理中心杰拉爾德·文滕教授曾專門對英美兩國的治理審計進行了比較，結(jié)果發(fā)現(xiàn)，英國治理審計落后的主要原因在于，英國的治理不像美國那樣對企業(yè)的各種活動采用正式的、固定的程序，從而不像美國那樣更多地夸大標(biāo)準(zhǔn)控制。治理學(xué)家們的分析也說明：治理必須依靠審計，治理控制的核心是審計，特別是治理審計；沒有審計對治理系統(tǒng)質(zhì)量的檢查和評價，就不會有良好的治理效率和治理效果。

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　　本質(zhì)上講，控制是對受托責(zé)任的控制，沒有受托責(zé)任也就無所謂控制。關(guān)于控制與受托責(zé)任的關(guān)系，可以說自“控制”概念產(chǎn)生就已存在，據(jù)C.A.Munkman考證：“‘控制（control）’一詞源于‘contra

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