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注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響論文
注冊(cè)會(huì)計(jì)師是當(dāng)前資本市場(chǎng)下世界性的熱門職業(yè)之一。據(jù)去年中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)管理信息系統(tǒng)顯示，截至去年 6 月 30 日，會(huì)計(jì)師事務(wù)所總數(shù)達(dá)到 8331 家，個(gè)人會(huì)員總數(shù) 210509 人，其中注冊(cè)會(huì)計(jì)師 100601 人，非執(zhí)業(yè)會(huì)員109908 人。注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)首次突破 10 萬人。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師增多的同時(shí)也迎來了國內(nèi)外的"訴訟"高峰時(shí)期。無論是被媒體曝光于人前的知名案例還是那些不為大多數(shù)人知的審計(jì)失敗案例，都共同的指向了一個(gè)疑問---注冊(cè)會(huì)計(jì)師為什么會(huì)審計(jì)失誤？影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素可劃分為內(nèi)因和外因。首先，讓人關(guān)注的內(nèi)因無非就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力與自身的職業(yè)道德意識(shí)，以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量的控制等。盡管審計(jì)過程的內(nèi)因直接作用于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的高低，但是會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過有效措施較大程度上的規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。然而，由于審計(jì)過程的外因受我國審計(jì)法律機(jī)制、被審計(jì)企業(yè)的經(jīng)營方式與其投機(jī)取巧的態(tài)度加之執(zhí)業(yè)人員的職業(yè)環(huán)境等多重影響。我們對(duì)其必然失去大部分的控制力。所幸的是外因?qū)徲?jì)結(jié)果并無多大的直接影響。顯而易見，作用于審計(jì)失敗的兩大內(nèi)生因素主體：注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所。
一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的作用力。
1.審計(jì)過程中獨(dú)立性的缺失。
《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》規(guī)定：注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)當(dāng)保持實(shí)質(zhì)上和形式上的獨(dú)立。獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師這個(gè)熱門行業(yè)存在的大前提。假若審計(jì)過程中缺失了獨(dú)立性，審計(jì)質(zhì)量則幾乎沒有了保障。導(dǎo)致審計(jì)過程中獨(dú)立性缺失的重要因素就是經(jīng)濟(jì)利益的誘惑。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)企業(yè)存在除專業(yè)服務(wù)收費(fèi)的其他直接經(jīng)濟(jì)利益或者含金量大的間接經(jīng)濟(jì)利益，與被審計(jì)企業(yè)存在著十分密切的經(jīng)營關(guān)聯(lián)等等。
自中國正式加入世界貿(mào)易組織后，拓寬了我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)前進(jìn)的道路。就注冊(cè)會(huì)計(jì)師所接單的業(yè)務(wù)范圍而言，單純的會(huì)計(jì)、審計(jì)、驗(yàn)資等拓展到財(cái)務(wù)咨詢、公司理財(cái)、稅務(wù)代理等等。
一家企業(yè)由創(chuàng)立時(shí)的驗(yàn)資到正式經(jīng)營后的代理再發(fā)展至每年年報(bào)審計(jì)都可以由一位注冊(cè)會(huì)計(jì)師接手，由此伴隨著業(yè)務(wù)的增多，執(zhí)業(yè)人員與鑒證客戶的交流也會(huì)增多，毋庸置疑的是他們之間的關(guān)系會(huì)越來越密切。注冊(cè)會(huì)計(jì)師主觀上的對(duì)被審計(jì)單位的過度信任，最終也許會(huì)導(dǎo)致為避免審計(jì)結(jié)果對(duì)密切友好的被審計(jì)企業(yè)造成不良影響，執(zhí)業(yè)人員將應(yīng)該堅(jiān)守的審計(jì)獨(dú)立性原則拋至九霄云外。
2.審計(jì)過程中專業(yè)勝任能力弱。
目前中國的注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要通過注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)階段加綜合階段的考試來選拔。盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師的考試中涵蓋的知識(shí)面很廣，對(duì)復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)也有著重的考核。但是現(xiàn)實(shí)中，大批的應(yīng)屆畢業(yè)生，甚至一些沒有會(huì)計(jì)專業(yè)背景的人加入到考證大軍中，通過這個(gè)考試的人們能得到大家對(duì)他們學(xué)習(xí)能力的肯定，但是實(shí)務(wù)能力呢？從來沒有接觸過實(shí)務(wù)的他們很容易被欺騙和誘惑，加之審計(jì)工作是一項(xiàng)對(duì)專業(yè)能力要求很高的工作，它不僅僅要求執(zhí)業(yè)人員有足夠的專業(yè)知識(shí)儲(chǔ)備，更多要求豐富的實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，縝密的綜合分析能力，精準(zhǔn)的判斷以及與審計(jì)相關(guān)的政策理論水平。如果審計(jì)人員達(dá)不到這樣的能力要求，就較難對(duì)被審計(jì)企業(yè)提供的會(huì)計(jì)資料分析出相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)以及出具準(zhǔn)備的審計(jì)意見，那么審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就無法避免了。隨著行業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)的日益加劇，一些缺乏職業(yè)道德和社會(huì)責(zé)任心的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在接受業(yè)務(wù)委托時(shí)未經(jīng)過謹(jǐn)慎思考就盲目承接；在審計(jì)過程中，過度信任被審計(jì)企業(yè)的管理層，運(yùn)用不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，甚至收集的審計(jì)證據(jù)都不充分等等，這一系列的缺乏自身職業(yè)道德約束以及專業(yè)勝任能力較弱的的情形最終都足以導(dǎo)致審計(jì)失敗。
二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的作用力。
1.中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所間的惡性競(jìng)爭(zhēng)。
隨著注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)增多，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也如雨后春筍般出現(xiàn)。中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒有能夠吸引大客戶的硬件和軟件。這樣一來，幾乎所有中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的目標(biāo)客戶就只能是中小型企業(yè)。然而，中小型企業(yè)這一塊蛋糕是不夠這個(gè)逐漸壯大的行業(yè)均分的。加之我國審計(jì)服務(wù)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)是由各級(jí)省級(jí)財(cái)政部門與同級(jí)物價(jià)管理部門商定的。無論會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的審計(jì)服務(wù)優(yōu)劣與否，他們獲得的收入都是一樣的。因此，各中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所都在使盡渾身解數(shù)拉攏大家虎視眈眈的目標(biāo)客戶群體，強(qiáng)勢(shì)拉開了"價(jià)格戰(zhàn)"的帷幕，形成了難以避免的惡性競(jìng)爭(zhēng)。
目前中國的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境復(fù)雜多變，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所若想要給鑒證客戶提供優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，需要投入高額的成本，甚至他們還將面臨著丟失目前的客戶與潛在的審計(jì)市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)。因此審計(jì)行業(yè)漸入低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)的形式，收益的減少使得執(zhí)業(yè)人員在審計(jì)過程中降低成本將應(yīng)有的標(biāo)準(zhǔn)化程序能略過就略過，審計(jì)質(zhì)量自然不高了。如此也加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
2.事務(wù)所對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量缺乏控制。
中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所在降低成本的同時(shí)啟用了毫無審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的新注冊(cè)會(huì)計(jì)師，與此同時(shí)未對(duì)此類審計(jì)人員安排有效指導(dǎo)或適時(shí)的監(jiān)督。過度的信賴有可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)過程中忽略了一些重要信息（特別是重大錯(cuò)報(bào)的信息），從而導(dǎo)致出具的審計(jì)報(bào)告不合格；為了保證審計(jì)工作底稿的真實(shí)、完整和可靠，無論是國家審計(jì)還是社會(huì)審計(jì)都明確規(guī)定了對(duì)審計(jì)工作底稿的三級(jí)復(fù)核制度。然而一些中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主任會(huì)計(jì)師或項(xiàng)目經(jīng)理并未投入足夠的精力在所承接的業(yè)務(wù)中來，往往過了二級(jí)審核就直接通過了。因此審計(jì)質(zhì)量得不到有效的控制，潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較高，極有可能造成審計(jì)失敗。
三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制研究。
1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的微觀把控。
美國現(xiàn)行的注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范劃分為四個(gè)層次：（1）職業(yè)道德理念，（2）行為守則，（3）行為守則解釋，（4）道德裁決。
鑒于我國目前并不存在道德懲戒，注冊(cè)會(huì)計(jì)師們?yōu)榱酥鹄鼍叩牟缓细竦膶徲?jì)意見缺乏強(qiáng)制的道德約束力。因此，以審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量來決定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的收入不失為一個(gè)有效的解決途徑；執(zhí)業(yè)人員承接審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)堅(jiān)決的保持審計(jì)過程中實(shí)質(zhì)上和形式上的獨(dú)立性，自己的主觀公正的立場(chǎng)切不可受任何利益的影響。想要從根源上降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須要有高度的社會(huì)責(zé)任心和強(qiáng)大的自我控制力，不為五斗米折腰的精神應(yīng)該謹(jǐn)記于心。
剛被委托重任的新執(zhí)業(yè)人員，應(yīng)踏實(shí)謹(jǐn)慎的對(duì)待接手的會(huì)計(jì)資料，盡量運(yùn)用標(biāo)準(zhǔn)化程序以此盡可能在沒有經(jīng)驗(yàn)的情況下降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；在審計(jì)過程遇到的瓶頸應(yīng)全方面收集審計(jì)證據(jù)，靈活運(yùn)用儲(chǔ)備的知識(shí)。與此同時(shí)年輕的審計(jì)人員應(yīng)堅(jiān)決地拒絕被審計(jì)企業(yè)的利益誘惑，捍衛(wèi)職業(yè)操守，努力提升自身的綜合審計(jì)素質(zhì)和審計(jì)能力。
2.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的宏觀調(diào)控。
會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立健全內(nèi)部控制機(jī)制，并將其貫徹到事務(wù)所中的每一位與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)息息相關(guān)的執(zhí)業(yè)人員。嚴(yán)格要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)化程序，切不可為了削減審計(jì)成本暗示執(zhí)業(yè)人員縮減審計(jì)程序。高層會(huì)計(jì)主管人員不能讓三級(jí)復(fù)核制度流于形式化。其次，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在選擇被審計(jì)企業(yè)時(shí)要全面考慮該企業(yè)的管理層品格，一旦發(fā)現(xiàn)委托企業(yè)的管理層品格不正直，避免審計(jì)失敗的直接方式就是拒絕承接。其次還要考察該企業(yè)是否陷入財(cái)務(wù)和法律困境等，評(píng)估自身的專業(yè)勝任能力能否處理此類復(fù)雜的會(huì)計(jì)資料，切忌為了逐利承接超過事務(wù)所能力接受范圍內(nèi)的復(fù)雜審計(jì)業(yè)務(wù)。
會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠宏觀上調(diào)控各種審計(jì)資源，使事務(wù)所有限的資源效用最大化。切不可為了短期的經(jīng)濟(jì)效益與同行大打價(jià)格戰(zhàn)，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)在質(zhì)上取勝行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)者而不是降低審計(jì)成本導(dǎo)致出具不合格的審計(jì)意見。承接的較重要或復(fù)雜審計(jì)業(yè)務(wù)不應(yīng)全部分配給毫無經(jīng)驗(yàn)的新審計(jì)人員，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力的過度信賴也是影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素之一。
四、結(jié)論。
除了以上著重分析討論的兩大直接作用于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)生因素，社會(huì)各界也應(yīng)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的干預(yù)。例如，各地注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)該將審計(jì)質(zhì)量監(jiān)管與鑒證業(yè)務(wù)監(jiān)管聯(lián)合，著重審核價(jià)格較低的審計(jì)意見，健全審計(jì)業(yè)務(wù)收費(fèi)制度，重罰丟失職業(yè)道德的審計(jì)人員和一昧逐利的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。審計(jì)意見影響社會(huì)公眾的投資判斷，出具合格的審計(jì)報(bào)告是每一位審計(jì)人員應(yīng)盡的義務(wù)。
參考文獻(xiàn)：
[1]鄧妍鑫，田倩。注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德風(fēng)險(xiǎn)與應(yīng)對(duì)措施[J].財(cái)經(jīng)界，2016（02）。
[2]王棣華。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗的原因分析與防范措施[J].特區(qū)財(cái)會(huì)，2011（02）。
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