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對西方審計責(zé)任制度的變遷的論文
【摘 要】 自1721年英國“南海公司”事件開始，第一份審計報告的問世，這也標(biāo)志審計責(zé)任的產(chǎn)生。然而當(dāng)時的審計報告中并無審計責(zé)任一說，隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和法律意識的提升，注冊會計師的審計責(zé)任也在不斷發(fā)展。審計責(zé)任經(jīng)歷了從無到有，從不具體到規(guī)范，從連帶責(zé)任制到比例責(zé)任制。本文主要探索審計責(zé)任制從連帶到比例的變遷以及對投資者、市場、事務(wù)所的影響及意義。
一、引言
就美國的司法來說，被告人一般是差錯承擔(dān)責(zé)任，有過錯的一方應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的損失。而《證券交易法》規(guī)定審計師承擔(dān)無限連帶責(zé)任，這種賠償責(zé)任是基賠償能力來實現(xiàn)的。舉個例子，假如只有1%的責(zé)任但需要承擔(dān)100%的賠償，這很明顯是不合理的。20世紀(jì)60年代后期，隨著涉及會計事務(wù)所的訴訟案件急劇增加，審計師面臨的訴訟壓力越來越大，無限連帶責(zé)任遭到了來自各方的質(zhì)疑。
二、連帶責(zé)任制對審計師、投資者、資本市場的影響
美國1933年發(fā)布的《證券法》，將審計人員的責(zé)任對象從直接委托人擴(kuò)大到間接委托人（任何推定的財務(wù)報表使用者），且規(guī)定審計師（作為被告）負(fù)有舉證責(zé)任。受此影響，美國會計職業(yè)界面臨的審計
訴訟壓力，逐漸增大，到70年代初達(dá)到高峰。60年代末、70年代初的一些審計訴訟案例中，即便審計師證明其審計程序遵守了相關(guān)的審計準(zhǔn)則，客戶的財務(wù)報表也遵守了相應(yīng)的“公認(rèn)會計原則”，法院也認(rèn)定審計師需要承擔(dān)相應(yīng)的審計責(zé)任，并認(rèn)為遵循一套由會計職業(yè)界自己制訂的程序，不能表明其就沒有責(zé)任。日益增高的法律風(fēng)險迫使美國會計職業(yè)界改變審計思想，逐漸確立風(fēng)險導(dǎo)向型審計。連帶責(zé)任使會計師事務(wù)所面對的訴訟風(fēng)險越來越大，訴訟成本越來越高。由于公司經(jīng)營失敗后，會計師事務(wù)所往往是與公司經(jīng)營直接相關(guān)的唯一存在的實體，因此也成為投資者和債權(quán)人獲得經(jīng)濟(jì)賠償?shù)闹匾繕?biāo)。
在連帶責(zé)任制下，一旦公司因經(jīng)營失敗而破產(chǎn)，唯利是圖的律師都會將審計師作為連帶被告，此時審計師可能承擔(dān)全部的賠償責(zé)任在資本市場中，高風(fēng)險的公司一般多為金融保險業(yè)公司、房地產(chǎn)公司、高科技創(chuàng)新型企業(yè)或首次上市的公司，這些公司具有天生的風(fēng)險性，也同時具有促進(jìn)資本積累、提供就業(yè)機(jī)會、加速經(jīng)濟(jì)發(fā)展等諸多優(yōu)勢。如果這類公司長期得不到高質(zhì)量審計服務(wù)，勢必會削弱其在資本市場中披露信息的質(zhì)量，影響資本市場的良性發(fā)展Kelly&Larry（1993）認(rèn)為會計師事務(wù)所會改變其風(fēng)險管理戰(zhàn)略，在選擇客戶時更關(guān)注客戶未來的訴訟風(fēng)險，而非審計業(yè)務(wù)本身。例如，“六大”會計師事務(wù)所其中的一家在過去的幾年里拒絕為20多家公司。
三、對連帶責(zé)任制度進(jìn)行的討論
支持改革的觀點認(rèn)為，首先連帶責(zé)任制下產(chǎn)生了許多站不住腳的起訴，使會計師承擔(dān)連帶責(zé)任，并在此過程中損失慘重。那幺國會對連帶責(zé)任制的改革就存在一個疑問—審計師行業(yè)是否存在信任危機(jī)？如果存在，那幺對連帶責(zé)任制的改革能否拯救會計師行業(yè)？
Palmrose實證研究分析，他將針對審計師的“無實際根據(jù)的起訴”界定為律師最終沒有得到報酬，并對所有涉及“六大”會計師事務(wù)所的訴訟案件中將會計師師事務(wù)所賠償?shù)臄?shù)額和其他被告賠償?shù)臄?shù)額進(jìn)行了比較。分析得出，大部分針對審計師的起訴都是毫無根據(jù)的，其中，只有一部分訴訟中審計師支付了大額的賠償，大部分訴訟中審計師沒有向原告支付任何賠償或者支付了很少。
不贊成對連帶責(zé)任制進(jìn)行改革的力量主要來自于證券市場中的投資者。他們認(rèn)為加大審計責(zé)任能夠督促審計時發(fā)現(xiàn)錯報漏報，提高審計質(zhì)量。
Balachandran&Nagarajan發(fā)現(xiàn)無論從風(fēng)險分擔(dān)還是信息成本的角度來看，提高審計責(zé)任反而不利與審計服務(wù)的質(zhì)量。Narayanan首次將不同法律責(zé)任產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)后果進(jìn)行了比較。結(jié)果顯示，在比例責(zé)任制下，會計師事務(wù)所只需要承擔(dān)屬于自己那部分的責(zé)任，因此審計師工作的努力程度對訴訟費用更為敏感，他們會通過努力工作以降低未來可能發(fā)生的訴訟費用。
四、比例責(zé)任制的確立
1995年12月22日美國國會頒布了《私人證券訴訟改革法》，改變了之前讓各個被告承擔(dān)連帶責(zé)任的做法，以限制一個被告被要求為其他被告的行為造成的的損害賠償?shù)那樾巍?/p>
比例責(zé)任制將會在很大程度上緩解會計師事務(wù)所日益嚴(yán)重的訴訟危機(jī)。一方面，比例責(zé)任制減少了會計師事務(wù)所承擔(dān)的訴訟成本。由于比例責(zé)任制要求在一定情況下各被告按比例承擔(dān)責(zé)任，因此限制了一個被告為其他被告承擔(dān)全部賠償責(zé)任，審計師在審計過程中即便存在過失行為也不必承擔(dān)超出其過失的賠償責(zé)任，大大降低了會計師事務(wù)所的訴訟成本。另一方面，比例責(zé)任制也減少了會計師事務(wù)所可能涉及的訴訟。
五、我國審計責(zé)任發(fā)展演變
我國1996年發(fā)布的《獨立審計具體準(zhǔn)則第7號—審計報告準(zhǔn)則》首次要求在審計報告中表述管理當(dāng)局的會計責(zé)任和注冊會計師的審計責(zé)任。最高人民法院于2002年1月15日發(fā)布了《關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知》，揭開了我國證券民事訴訟的序幕。最高人民法院又于2003年1月9日發(fā)布了《關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》，就虛假陳述民事訴訟的有關(guān)程序和實體問題做出進(jìn)一步的規(guī)定。
我國2006年2月15日頒布、自2007年1月1日實施的《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1501號—審計報告》和《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1502號—非標(biāo)準(zhǔn)審計報告》充分借鑒了國際審計準(zhǔn)則的做法，單獨將注冊會計師的審計責(zé)任作為審計報告的一個段落—注冊會計師的責(zé)任段，并用小標(biāo)題提醒報告使用人引起注意在注冊會計師的責(zé)任。
六、結(jié)論
各國的審計責(zé)任制度的變遷具有不同方面考慮，英美屬于立法型，法國屬于司法型，而我國隸屬于國務(wù)院，具有很強(qiáng)的政治色彩，獨立性有待考驗。在維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展，我們必須發(fā)揮審計為市場經(jīng)濟(jì)提供強(qiáng)有力監(jiān)督的作用，加強(qiáng)審計立法工作，制定好具體行之有效的制度使之既能維護(hù)好經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展，又能切實保護(hù)好監(jiān)督者的角色。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 崔振龍.對中國特色社會主義審計制度的一些思考[J].中國審計報，2012（9）：1-3.
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