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關(guān)于內(nèi)部控制文化維度的思考
摘要：本文剖析了內(nèi)部控制的文化維度，以討論內(nèi)部控制人文認(rèn)識(shí)上存在的誤區(qū)為突破點(diǎn)，將其梳理到理性認(rèn)識(shí)的層面，進(jìn)而試圖讓人們逐步深入認(rèn)知內(nèi)部控制的文化維度，營(yíng)造內(nèi)部控制的主流文化。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制，管理，主流文化，文化維度，假設(shè)
內(nèi)部控制的建立基于兩個(gè)基本假設(shè)：第一，兩個(gè)或兩個(gè)以上的人或部門(mén)無(wú)意識(shí)地犯同樣錯(cuò)誤的幾率很小;第二，兩個(gè)或兩個(gè)以上的人或部門(mén)有意識(shí)地合伙舞弊的可能性要大大低于一個(gè)人或一個(gè)部門(mén)舞弊的可能性。這種分工與制衡，一方面有效地減少了錯(cuò)誤和舞弊行為;另一方面，由于增強(qiáng)了工作中的專(zhuān)業(yè)化程度，也大大地提高了工作的熟練程度和工作效率。這兩個(gè)假設(shè)體現(xiàn)著業(yè)務(wù)活動(dòng)過(guò)程中人們的思想、理念、行為、習(xí)慣等等，也體現(xiàn)著人們之間的文化現(xiàn)象。這就注定了內(nèi)部控制與文化有著不解之緣。
無(wú)論是用“五要素論”，還是“八要素論”去詮釋內(nèi)部控制，總離不開(kāi)內(nèi)部控制依存的環(huán)境，特別是文化氛圍，因?yàn)槲幕諊挠绊懥φ莾?nèi)部控制執(zhí)行力之源。因此，明確內(nèi)部控制存在缺陷的認(rèn)識(shí)和文化維度問(wèn)題的剖析，對(duì)于揭示內(nèi)部控制的文化維度可謂意義重大。
一、界定內(nèi)部控制的文化
確定或者剖析內(nèi)部控制的文化類(lèi)別有利于正確深入地了解內(nèi)部控制的人文環(huán)境，有利于營(yíng)造內(nèi)部控制的主流文化。
1、內(nèi)部控制是關(guān)于人的文化。內(nèi)部控制的主體、客體以及內(nèi)部控制措施的執(zhí)行都離不開(kāi)人，也離不開(kāi)人的思想、理念、行為，離開(kāi)入的行為去談內(nèi)部控制當(dāng)然是蒼白無(wú)力的，因而內(nèi)部控制是關(guān)于人的文化。
2、內(nèi)部控制是關(guān)于社會(huì)的文化。在社會(huì)或組織中，內(nèi)部控制不僅涉及到各類(lèi)型的人，并最終為一定的人們服務(wù)，而且會(huì)涉及到一定階層內(nèi)人的群體，具有社會(huì)性，所以內(nèi)部控制是一種關(guān)于社會(huì)的文化。
3、內(nèi)部控制是關(guān)于管理的文化。內(nèi)部控制產(chǎn)生于管理，并為管理服務(wù)，而且內(nèi)部控制的目標(biāo)實(shí)際上是要達(dá)到組織管理的目標(biāo)服務(wù)的，因而內(nèi)部控制的文化當(dāng)之無(wú)愧是一種關(guān)于管理的文化。
4、內(nèi)部控制是關(guān)于責(zé)任的文化。內(nèi)部控制強(qiáng)調(diào)事事有人管，人人有專(zhuān)責(zé)，辦事有標(biāo)準(zhǔn)，工作有檢查，這實(shí)際上強(qiáng)調(diào)的是一種責(zé)任觀念，是徹頭徹尾的責(zé)任文化，因此內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)是一種關(guān)于責(zé)任的文化。
5、內(nèi)部控制是關(guān)于制度的文化。1981年國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)定義內(nèi)部控制是包括組織體制的設(shè)計(jì)和經(jīng)濟(jì)實(shí)體所采用的方法與程序。1976年加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)定義內(nèi)部控制是由組織體制的設(shè)計(jì)和企業(yè)管理人員制定的所有協(xié)調(diào)制度所組成的。隨后許多組織也給內(nèi)部控制下定義，大同小異，各有側(cè)重，但一般認(rèn)為內(nèi)部控制至少包括以下制度：內(nèi)部崗位授權(quán)制度、內(nèi)部報(bào)告制度、內(nèi)部批準(zhǔn)制度、內(nèi)部責(zé)任制度、內(nèi)部審計(jì)檢查制度。內(nèi)部控制通過(guò)一系列的制度體現(xiàn)出來(lái)，反映著制度的系統(tǒng)性、思想性。而且實(shí)際上，內(nèi)部控制是組織中的一種制度安排，強(qiáng)調(diào)制度設(shè)計(jì)的理念和制度意義，因而從根本上來(lái)講，內(nèi)部控制是一種制度文化。
6、內(nèi)部控制是關(guān)于倫理的文化。內(nèi)部控制是為了提高工作效率和經(jīng)濟(jì)效益而采取的一種有效管理體制，它是指組織內(nèi)部各級(jí)管理部門(mén)，為了保護(hù)經(jīng)濟(jì)資源的安全完整，確保經(jīng)濟(jì)信息的正確可靠，協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)行為、控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，利用單位內(nèi)部因分工產(chǎn)生的相互制約、相互聯(lián)系的關(guān)系，形成一系列具有控制職能的方法、措施，并予以規(guī)范化、系統(tǒng)化，使之組成一個(gè)嚴(yán)密的、較為完整的體系。而且內(nèi)部控制是由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序，具有較強(qiáng)的層次性和秩序性。從這些地方可以看出，內(nèi)部控制具有較強(qiáng)的倫理觀、秩序性，因而內(nèi)部控制是一種關(guān)于倫理的文化。
7、內(nèi)部控制是關(guān)于分工的文化。內(nèi)部控制是在組織內(nèi)部實(shí)施組織管理、計(jì)劃管理和程序管理，以促使各個(gè)環(huán)節(jié)充分發(fā)揮其相互制約、相互調(diào)節(jié)的作用，對(duì)可控因素所實(shí)施的程序和方法等的總稱(chēng)。內(nèi)部控制是利用單位內(nèi)部因分工而產(chǎn)生的相互制約、相互聯(lián)系的關(guān)系，形成一系列具有控制職能的方法、措施、程序。這就從深層次上體現(xiàn)著內(nèi)部控制的分工原理，并且體現(xiàn)著一種分工文化的特點(diǎn)。
8、內(nèi)部控制是關(guān)于契約的文化。內(nèi)部控制是管理現(xiàn)代化的必然產(chǎn)物，由組織管理人員在經(jīng)營(yíng)管理實(shí)踐中創(chuàng)造并經(jīng)人們理性總結(jié)而逐步完善發(fā)展起來(lái)的。同時(shí)也是約束各階層管理人員和管理機(jī)構(gòu)、有關(guān)人員行為俗成的約定，誰(shuí)違背了它都會(huì)受到相應(yīng)的制裁。這種組織中人們的約定具有契約的觀念，也就表現(xiàn)出契約文化的標(biāo)志。
9、內(nèi)部控制是關(guān)于協(xié)作的文化。內(nèi)部控制是利用組織內(nèi)部因分工而產(chǎn)生的相互制約、相互聯(lián)系的關(guān)系，形成一系列具有控制職能的方法、措施、程序，并予以規(guī)范化、系統(tǒng)化，使之組成一個(gè)嚴(yán)密的控制機(jī)制。這種聯(lián)系、這種系統(tǒng)、這種機(jī)制體現(xiàn)了內(nèi)部控制的各部門(mén)、相關(guān)人員之間的協(xié)作觀念，因而體現(xiàn)出協(xié)作文化的特征。
10、內(nèi)部控制是關(guān)于和諧的文化。不同時(shí)代、不同環(huán)境中，內(nèi)部控制的存在形式不一樣，發(fā)揮作用的程度也不盡相同。要發(fā)揮內(nèi)部控制的效能，必須與其所處環(huán)境、人的行為和理念、時(shí)期等相適應(yīng)，否則難以發(fā)揮應(yīng)有的作用，甚至?xí)貌粌斒�。因此，�?nèi)部控制必須適應(yīng)當(dāng)時(shí)的環(huán)境、人們的理念、技術(shù)手段等，具有適應(yīng)性，也就具有與這些要素的和諧性，因而表現(xiàn)出和諧的文化特性。
二、內(nèi)部控制的人文認(rèn)識(shí)存在誤區(qū)
內(nèi)部控制存在許多片面性的認(rèn)識(shí)，影響著人們的觀念和行為，必須予以糾正，并進(jìn)行合理的梳理，才能樹(shù)立正確的人文意識(shí)。
1、認(rèn)為內(nèi)部控制只是會(huì)計(jì)和審計(jì)部門(mén)的事。事實(shí)上，內(nèi)部控制要求組織做到：事事有人管、人人有專(zhuān)責(zé)、辦事有標(biāo)準(zhǔn)、工作有檢查，這些工作并不只是會(huì)計(jì)部門(mén)、審計(jì)部門(mén)的事，而是涉及到組織所有部門(mén)和人，業(yè)務(wù)活動(dòng)的方方面面，而不只限于財(cái)務(wù)方面。
2、認(rèn)為內(nèi)部控制就是為了防止tan污舞弊。其實(shí)防止tan污舞弊僅僅是內(nèi)部控制的一方面，除此之外還有提升組織的價(jià)值、效率效益等方面。認(rèn)為內(nèi)部控制就是防止tan污舞弊是片面的理解，是把內(nèi)部控制理解為財(cái)務(wù)控制的典型表現(xiàn)。
3、認(rèn)為內(nèi)部控制就是“管、卡、壓”，會(huì)影響工作效率和積極性。在實(shí)施內(nèi)部控制的過(guò)程中，的確存在“管、卡、壓”的形式，但這并不是內(nèi)部控制的全部，從根本意義上講，內(nèi)部控制會(huì)提高工作效率和積極性。比如某公司通知開(kāi)會(huì)，如果沒(méi)有限定時(shí)間、地點(diǎn)、人員、議程等，可能參會(huì)的人很難準(zhǔn)時(shí)出現(xiàn)在會(huì)場(chǎng)，嚴(yán)重影響著與會(huì)人員的工作效率，因此從內(nèi)部控制的限制形式上看起來(lái)是“管、卡、壓”，實(shí)際上并不會(huì)影響工作效率和積極性，相反會(huì)提升工作效率、效能。
4、認(rèn)為內(nèi)部控制的建設(shè)就是制定規(guī)章制度。這種認(rèn)識(shí)實(shí)際上是把內(nèi)部控制看作管理制度的表現(xiàn)，理解較為片面。內(nèi)部控制不僅包含著制度建設(shè)，也包含著機(jī)構(gòu)的建立、人員的配備、環(huán)境的營(yíng)造等，把內(nèi)部控制僅僅看作是規(guī)章制度是狹隘的理解，注定是搞不好組織內(nèi)部控制工作的。
5、認(rèn)為內(nèi)部控制就是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。事實(shí)上內(nèi)部控制包括會(huì)計(jì)控制和管理控制。管理維度的內(nèi)部控制從根本上發(fā)揮內(nèi)部控制的管理組織的作用，而內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在會(huì)計(jì)核算方面起到舉足輕重的作用。
6、認(rèn)為內(nèi)部控制越嚴(yán)格就越好。在對(duì)事、對(duì)物、對(duì)人的控制過(guò)程中都需要有關(guān)注度的限制。關(guān)注實(shí)際情況的內(nèi)部控制，做到松緊有度，是科學(xué)的做法。脫離實(shí)際的嚴(yán)格只能造成無(wú)可挽回的損失，不利于組織的運(yùn)行和業(yè)務(wù)活動(dòng)的開(kāi)展。
7、認(rèn)為內(nèi)部控制制定后，可以一成不變。社會(huì)上不存在靜止的組織，也不存在一成不變的單位。因此作為組織、單位的內(nèi)部控制不可能一成不變、一勞永逸。內(nèi)部控制要隨著組織規(guī)模、性質(zhì)、環(huán)境等的變化而變化，否則不能適應(yīng)組織的需要。
8、認(rèn)為設(shè)置內(nèi)部控制時(shí)，可以照搬照抄。一些人認(rèn)為設(shè)置內(nèi)部控制只要采用“拿來(lái)主義”的思想，拷貝其他組織或其他國(guó)家的成果就行。事實(shí)上其他組織或其他國(guó)家的內(nèi)部控制成果確實(shí)值得借鑒，但必須結(jié)合本組織的特點(diǎn)和實(shí)際情況，盲目照搬照抄別人成功的做法，未必能取得好的效果。懷著僥幸的心理照搬別人的做法有可能將本組織毀于一旦。
9、認(rèn)為只要內(nèi)部控制建立就會(huì)奏效。事實(shí)上，在決策時(shí)人為判斷可能出現(xiàn)錯(cuò)誤，由于人為失誤無(wú)論內(nèi)部控制如何科學(xué)、如何嚴(yán)密，其目標(biāo)都不可能達(dá)到。
10、認(rèn)為只要搞內(nèi)部控制，就不可能出現(xiàn)合伙舞弊的情形。實(shí)際上現(xiàn)代社會(huì)往往會(huì)發(fā)生兩個(gè)或更多的人員進(jìn)行串通或管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的情況，這樣可以巧妙地規(guī)避內(nèi)部控制或者繞過(guò)內(nèi)部控制，讓內(nèi)部控制失去效能。
11、認(rèn)為內(nèi)部控制一定會(huì)節(jié)約成本。事實(shí)上內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與運(yùn)行受制于成本與效益原則。鑒于此，一些小的組織應(yīng)當(dāng)設(shè)置簡(jiǎn)單的內(nèi)部控制，一些規(guī)模大的組織可以適度拓展其自身的內(nèi)部控制措施。組織、單位在發(fā)展壯大的過(guò)程中要不斷地調(diào)整內(nèi)部控制，這是對(duì)成本效益原則的忠實(shí)體現(xiàn)。
12、認(rèn)為內(nèi)部控制主要針對(duì)常規(guī)業(yè)務(wù)活動(dòng)而設(shè)。事實(shí)上，內(nèi)部控制是側(cè)重防止意外情況的行為，還是側(cè)重于防范經(jīng)常性情況的行為，各組織各單位素有自己的理解。然而總是會(huì)出現(xiàn)設(shè)置防范過(guò)多，或者不設(shè)防、少設(shè)防，導(dǎo)致?lián)p失浪費(fèi)嚴(yán)重的狀況。其實(shí)，關(guān)于人的假設(shè)有復(fù)雜人、社會(huì)人、自我實(shí)現(xiàn)人等的假設(shè)，每個(gè)組織、每個(gè)人都有缺陷，具體情況各異，而許多組織內(nèi)部控制差別不大，足以證明組織內(nèi)部控制不切實(shí)際、形式化較為嚴(yán)重。往往意外情況造成的損失非常大，導(dǎo)致局面無(wú)可挽回。
13、認(rèn)為內(nèi)部控制作為科學(xué)管理體制總是有效。事實(shí)上內(nèi)部控制可能因經(jīng)營(yíng)環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)的改變而削弱或失效。因此根據(jù)組織內(nèi)外環(huán)境的變化適時(shí)調(diào)整內(nèi)部控制是明智之舉，是符合科學(xué)精神之舉。
總之，認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制的文化維度和認(rèn)識(shí)上的誤區(qū)僅僅是營(yíng)造內(nèi)部控制主流文化的開(kāi)始，對(duì)于如何營(yíng)造內(nèi)部控制主流文化尚需要人們進(jìn)一步的研究。
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