年終獎稅收籌劃研究的論文
為了合理解決個人取得全年一次性獎金征稅問題，1月26日，國家稅務總局頒布了《國家稅務總局關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)[2005]9號），此規(guī)定自2005年1月1日起實施。新規(guī)定的頒布及實施，大大拓展了年終獎稅收籌劃的空間。年終獎的稅收籌劃涉及億萬工薪階層的切身利益，因而具有廣泛的實際意義。
一、年終獎稅負，新辦法比舊辦法低，但并未給低薪階層帶來福音
對于全年一次性獎金（俗稱“年終獎”），舊辦法規(guī)定，對境內個人取得的數月獎金或年終加薪、勞動分紅，可單獨作為一個月的工資，不扣除費用，全額作為所得直接按適用稅率和速算扣除數計算應納稅款。
而新辦法規(guī)定，行政機關、企事業(yè)單位向其雇員發(fā)放的全年一次性獎金仍作為單獨一個月工資、薪金所得計算納稅，具體為將雇員當月內取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數確定適用稅率和速算扣除數，見表1。
新辦法降低了年終獎的適用稅率，例如，年終獎為6000元，舊辦法適用稅率為20%，而新辦法適用稅率僅為5%。大大降低市民年終獎稅負，年終獎將可以更多地“落袋”。因此，國家稅務總局通過對年終獎計稅方法的調整，將工薪階層過重的稅收負擔降下來，改變目前以工薪稅收占主體的個人所得稅格局（工薪稅收占個人所得稅收的比重為65%）。
通過分析發(fā)現，年終獎計稅方法的調整，并未給年薪在15600元以下的低收入者帶來福音，而年薪超過15600元以上的中高收入者從中受益，并且收入越高，受益越多。（詳見第4、5部分）。因此，要真正減輕低薪階層的稅收負擔，應增加扣除項目或提高扣除標準。
二、年終獎稅負，理論算法又比實際算法低，實際算法更為合理
根據新辦法，稅務部門在實際計算年終獎個人所得稅時，將年終獎除以12，按其商數確定適用月工資薪金所得稅率和速算扣除數。而根據稅收理論，速算扣除數應按下列公式計算：
本級速算扣除數＝上一級最高稅基×（本級稅率－上一級稅率）＋上一級速算扣除數公式(1)
因此，實際算法與理論算法的稅率一致，但實際速算扣除數與理論速算扣除數存在差異，導致年終獎稅負存在差額，理論算法比實際算法低。見表2。
年終獎稅收若采用理論算法，雖然符合公平原則，但是會造成年終獎的過度發(fā)放（年終獎將達到年薪所得的一半），既不利于企業(yè)制定合理的薪酬政策，也不利于工薪稅收的均衡入庫，而且年終獎實際算法的不公平現象是完全可以通過稅收籌劃避免的（詳見第8部分）。因此，相對而言，年終獎稅收的實際算法較為合理。
三、月薪應均衡發(fā)放，不宜發(fā)放季度獎和半年獎
除年終獎外，工薪發(fā)放單位應運用收入分劈技術，將工資薪金盡量平均到每個月均衡發(fā)放，在累進稅率下，將實現納稅最小化。新辦法規(guī)定，雇員取得除全年一次性獎金以外的.其它各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進獎、考勤獎等，一律與當月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個人所得稅。新辦法同時規(guī)定，在一個納稅年度內，對每一個納稅人，全年一次性獎金的計稅辦法每年只允許采用一次。實行年薪制和績效工資的單位，個人取得年終兌現的年薪和績效工資也按此辦法實行。而此前的規(guī)定是，除年終加薪外，數月獎金或勞動分紅可單獨作為一個月以全額確定稅率計征個人所得稅。在新辦法下，單位發(fā)放半年獎和季度獎，應并入當月工資薪金，造成月薪差距過大，使稅率攀升，從而多繳稅。因此，除年終獎外，月薪應均衡發(fā)放，不宜發(fā)放季度獎和半年獎等數月獎金。
四、低薪職工發(fā)放年終獎多繳稅
前面的分析是就年終獎談年終獎，或者就月薪談月薪；下面，筆者將年終獎與月薪、全年工資薪金（以下簡稱“年薪”）綜合起來進行稅收籌劃。
例1：張某年薪9000元，其中每月月薪均為500元，年終獎3000元。則張某月薪無須納稅，而年終獎應納個人所得稅為：
(3000+500-800)×5%=135（元）
若張某年薪不變，無年終獎，每月月薪均為750元，則無須納稅。
此例中，當張某有年終獎時，每月800元扣除費用沒有扣完，而年終獎卻要納稅，導致多繳稅。因此，國內人員年薪不足800×12=9600元，外籍人員年薪不足4000×12=48000元，不宜發(fā)放年終獎。
五、中高薪職工發(fā)放年終獎可節(jié)稅
例2：李某年薪30000元，無年終獎，每月月薪均為2500元。則李某全年應納個人所得稅為：
[(2500-800)×10%-25]×12=1740（元）
若李某年薪不變，年終獎為6000元，每月月薪均為2000元。則李某全年應納個人所得稅為：
[(2000-800)×10%-25]×12+6000×5%=1440（元）
此例中，李某年終獎為6000元時，年終獎稅率僅為5%，低于月薪稅率的10%，比無年終獎，全年可少納稅300元。因此，國內人員年薪超過9600+500×12=15600元，外籍人員年薪超過48000+500×12=54000元，合理發(fā)放年終獎可節(jié)稅，而不發(fā)放年終獎導致多納稅。
六、不論年薪多高，年終獎上限為72萬元
例3：王某年薪240萬元，其中每月月薪均為12.5萬元，年終獎為90萬元。則王某全年應納個人所得稅為：
[(125000-800)×45%-15375]×12+900000×35%-6375=794805（元）
若王某年薪不變，年終獎為72萬元，每月月薪均為14萬元。則李某全年應納個人所得稅為：
[(140000-800)×45%-15375]×12+720000×30%-3375=779805（元）
此例中，王某月薪已達到最高稅率45%，年終獎為72萬元時，稅率為30%，而年終獎為90萬元時，稅率為35%。年終獎為72萬元比年終獎為90萬元，少納稅15000元。因此，不論年薪多高，年終獎上限為60000×12=72萬元。
七、根據職工年薪所屬區(qū)間，確定年終獎發(fā)放金額
設國內人員每月月薪（不含“四金”等免稅項目）均為M，年薪（不含“四金”等免稅項目）為Y，年終獎（月薪不足9600元不發(fā)放年終獎）為E，則
Y=M×12+E公式(2)
設稅率為t，速算數扣除數為S，月薪稅收為TM，年終獎稅收為TE，年薪稅收為TY，則
根據上述稅率表和計算公式，運用稅負平衡點法和試錯法，并借助電子表格，可得表3。
表3中，當年薪為45100、115600、364600、949600、1669600元時，存在兩個節(jié)稅點。
例4：趙某年薪為45100元，年終獎為6000元，每月月薪為3258.33元。則趙某全年應納個人所得稅為：
[(3258.33-800)×15%-125]×12+6000×5%=3225（元）
若趙某年薪不變，年終獎為11500元，每月月薪為2800元。則趙某全年應納個人所得稅為：
[(2800-800)×10%-25]×12+11500×10%-25=3225（元）
此例中，多發(fā)年終獎，少發(fā)月薪，年終獎稅率上升，而月薪稅率下降，年終獎稅收增加的幅度恰好等于全年月薪稅收減少的幅度，處于稅負平衡點。
根據表3，年薪不同，年終獎也不同。比如，在第2區(qū)間，年薪Y∈(9600,21600)，則年終獎E∈(0,6000]且月薪M∈(800,1300)最節(jié)稅。比如，在第3區(qū)間，年薪Y∈[21600,45100]，則年終獎E=6000元，月薪M∈[1300,3258.33]最節(jié)稅。工薪發(fā)放單位應估算職工的年薪，根據職工年薪所屬區(qū)間，確定年終獎和月薪的發(fā)放金額。
由于外籍人員工資薪金扣除費用為4000元，根據表3可得表4。
八、年終獎發(fā)放應避開稅收禁區(qū)
由于年終獎實際算法不同于理論算法，實際速算扣除數小于理論速算扣除數，在年終獎臨界點附近將產生不公平現象。
表2中，從第1級到第2級，年終獎臨界點為6000元。按照理論算法：
(6000×10%-300)-(6000×5%-0)=0因此按照理論算法，年終獎臨界點稅額是連續(xù)的，符合公平原則。
而按照實際算法：
(6000×10%-25)-(6000×5%-0)=275＞0
�。ㄕ玫扔诒�2中第2級與第1級稅負差額之差275-0=275）
因此按照實際算法，年終獎臨界點稅額是間斷的，存在跳空缺口。這樣將導致臨界點處，多發(fā)1元年終獎，將出現多繳幾百、幾千、甚至幾萬元稅收的不公平現象，見表5。
當然這種不公平現象是完全可以通過稅收籌劃進行避免的。發(fā)放工薪的單位，應注意避開年終獎禁區(qū)，將年終獎與月薪、年薪進行綜合籌劃，則可實現最大節(jié)稅。根據表3、表4和表5，年終獎發(fā)放禁區(qū)有(6000,11500),(24000,46000),(60000,115000),(240000,460000),(480000,700000),(720000,+∞)。
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