淺談交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異論文

　　摘 要：易性金融資產(chǎn)主要是企業(yè)為了近期出售而準(zhǔn)備的金融資產(chǎn)。如果金融資產(chǎn)的性質(zhì)已經(jīng)確定，那么直接作為公允價(jià)值計(jì)量，并將其變化計(jì)入當(dāng)期損益中，不能再轉(zhuǎn)為其他類(lèi)型資產(chǎn)。本文將對(duì)有關(guān)交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理差異問(wèn)題進(jìn)行分析與闡述。

　　關(guān)鍵詞：交易性金融資產(chǎn)；會(huì)計(jì)處理；稅務(wù)處理

　　1、 概述

　　交易性金融資產(chǎn)主要是企業(yè)為了近期出售而準(zhǔn)備的金融資產(chǎn)。一般情況下，以賺取利潤(rùn)差價(jià)為目標(biāo)，在二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)基金、債券、股票。并將其分類(lèi)到交易性金融資產(chǎn)中。因此，長(zhǎng)期性的股權(quán)投資行為不屬于交易性金融資產(chǎn)范圍內(nèi)，可以直接通過(guò)公允價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。另外，一旦交易性金融資產(chǎn)被確認(rèn)，且直接指定到公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，將變動(dòng)計(jì)入到當(dāng)期損益中，那么就不得再隨意轉(zhuǎn)入其他類(lèi)型的金融資產(chǎn)中實(shí)行核算。

　　2、 交易性金融資產(chǎn)的賬務(wù)

　　當(dāng)企業(yè)獲得交易性金融資產(chǎn)后，根據(jù)交易性金融資產(chǎn)確認(rèn)的公允價(jià)值，借記為“交易性金融資產(chǎn)-成本”。根據(jù)產(chǎn)生的各種費(fèi)用，借記在“投資收益”科目下；根據(jù)實(shí)際支付情況，貸記在“銀行存款”科目下。在交易性金融資產(chǎn)的持有期間，當(dāng)被投資企業(yè)宣布現(xiàn)金股利的發(fā)放或者在資產(chǎn)負(fù)債表當(dāng)期，根據(jù)債券的票面利率計(jì)算利息，應(yīng)當(dāng)借記為“應(yīng)收利息”或者“應(yīng)收股利”；貸記“投資收益”。如果收到了債券利息或者現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)借記為“銀行存款”；貸記“應(yīng)收利息”或者“應(yīng)收股利”。

　　對(duì)于已經(jīng)收到，并且包括在交易性金融資產(chǎn)的支付價(jià)款中，已經(jīng)發(fā)放的債券利息或者現(xiàn)金股利等，應(yīng)借記為“銀行存款”；貸記為“交易性金融資產(chǎn)-成本”。在資產(chǎn)負(fù)債日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值會(huì)高于賬面余額，則借記在“交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)”科目下；貸記在“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目下；反之，進(jìn)行相反的會(huì)計(jì)分錄。在交易性金融資產(chǎn)進(jìn)行出售時(shí)，應(yīng)根據(jù)實(shí)際金額狀況，借記為“銀行存款”；根據(jù)該項(xiàng)目的交易性金融資產(chǎn)成本，貸記在“交易性金融資產(chǎn)-成本”科目下；如果該項(xiàng)公允值發(fā)生了變化，則相應(yīng)借記或者貸記為“交易性金融資產(chǎn)-公允值變動(dòng)”，根據(jù)其差額狀況，借記或者貸記為“投資收益”。另外，如果該交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生了變化，那么應(yīng)該借記或者貸記為“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。

　　3、交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理

　　根據(jù)企業(yè)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)應(yīng)用指南、規(guī)定等，如果金融資產(chǎn)按照公允價(jià)值計(jì)量，并將變動(dòng)劃入當(dāng)期損益中，那么又可細(xì)分成交易性金融資產(chǎn)與金融資產(chǎn)兩部分。交易性金融資產(chǎn)中包括從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)的基金、債券、股票等；金融資產(chǎn)則是企業(yè)在風(fēng)險(xiǎn)管理基礎(chǔ)上，結(jié)合戰(zhàn)略投資的需要，作出的長(zhǎng)遠(yuǎn)規(guī)劃。

　　在企業(yè)中，將通過(guò)公允價(jià)值計(jì)量、將其變動(dòng)計(jì)入到當(dāng)期損益中的各種金融資產(chǎn)，包括基金、股票、債券等，都應(yīng)該按照當(dāng)時(shí)獲得的公允價(jià)值為確認(rèn)金額，如果發(fā)生了相關(guān)的交易費(fèi)用，則計(jì)入當(dāng)期損益中。以下將對(duì)交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理差異進(jìn)行具體分析：

　　3.1交易性金融資產(chǎn)的獲得

　　根據(jù)企業(yè)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)企業(yè)獲得交易性金融資產(chǎn)，應(yīng)該根據(jù)公允價(jià)值（購(gòu)入市價(jià)）來(lái)確定交易性金融資產(chǎn)的具體成本，將產(chǎn)生的各種交易性費(fèi)用沖抵投資收益。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定，資產(chǎn)的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款和交易費(fèi)用應(yīng)該一并納入交易性金融資產(chǎn)成本中。

　　3.2交易性金融資產(chǎn)的持有

　　在企業(yè)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，在交易性金融資產(chǎn)的持有期間，根據(jù)公允價(jià)值完成后續(xù)計(jì)量工作，并在資產(chǎn)負(fù)債表日確定公允價(jià)值的變動(dòng)損益，在期末將公允價(jià)值的變動(dòng)損益結(jié)轉(zhuǎn)到“本年度利潤(rùn)”中，并確�！肮�允價(jià)值變動(dòng)損益”的科目下不存在余額。在稅法相關(guān)規(guī)定中，在交易性金融資產(chǎn)的持有期間，隨著公允價(jià)值產(chǎn)生的變化，賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)也會(huì)出現(xiàn)差異，如果賬面價(jià)值比計(jì)稅基礎(chǔ)略高，就會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異，確定成遞延的所得稅負(fù)債；如果賬面價(jià)值比計(jì)稅基礎(chǔ)略小，那么形成可抵扣的暫時(shí)性差異，確定成遞延所得稅資產(chǎn)。

　　3.3交易性金融資產(chǎn)的處置

　　在企業(yè)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，規(guī)定處置金融資產(chǎn)過(guò)程中，將其初始入賬金額與公允價(jià)值之間的差額作為投資收益，并以此調(diào)整公允價(jià)值的變動(dòng)損益。在處置交易性金融資產(chǎn)時(shí)，賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差異，需要進(jìn)行一定的納稅調(diào)整，將在后文進(jìn)行具體論述。

　　企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)交易性金融資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，在其持有期間，每個(gè)會(huì)計(jì)的期末都根據(jù)公允價(jià)值計(jì)量為準(zhǔn)，也就是說(shuō)將公允價(jià)值和賬面價(jià)值的變動(dòng)情況，計(jì)入到利潤(rùn)表中。但是在稅法相關(guān)規(guī)定中，在交易性資產(chǎn)的持有期間，公允價(jià)值的變動(dòng)不納入納稅所得款中，那么交易性資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值之間的差異，會(huì)在未來(lái)計(jì)量中納入企業(yè)應(yīng)納稅款中，并在未來(lái)期間形成應(yīng)交稅義務(wù)。因此，這種差異屬于應(yīng)納稅款的暫時(shí)性差異，確認(rèn)為相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。當(dāng)企業(yè)申請(qǐng)納稅時(shí)，如果由于計(jì)算途徑、計(jì)算時(shí)間的不同，形成了稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)納稅所得款的差額，那么不應(yīng)該對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的相關(guān)處理或資料進(jìn)行改變，只作為納稅調(diào)整的依據(jù)處理。

　　4、案例分析

　　以交易性金融資產(chǎn)的處置時(shí)期為例，當(dāng)核算交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)該根據(jù)實(shí)際收取金額借記為 “銀行存款”等科目；根據(jù)交易性金融資產(chǎn)的成本貸記在“交易性金融資產(chǎn)-成本”科目下；如果根據(jù)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)狀況，借記或者貸記為“交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值”科目下。另外，轉(zhuǎn)出該項(xiàng)原有的交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值，借記或者貸記為“投資收益”。

　　具體案例如下：

　　某企業(yè)在2010年10月持有A公司股票200萬(wàn)股全部售出，售價(jià)為1080萬(wàn)元，那么企業(yè)的會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：銀行存款 10800000

　　貸：交易性金融資產(chǎn)-成本 9000000

　　交易性即溶資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 1000000

　　投資收益 800000

　　另外，將2010年9月的交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值100萬(wàn)元轉(zhuǎn)出，則：

　　借：公允價(jià)值變動(dòng)損益   1000000

　　貸：投資收益    1000000

　　交易性金融資產(chǎn)的處置，在稅務(wù)處理過(guò)程中，對(duì)于通過(guò)公允價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)并將變化計(jì)入當(dāng)期損益中的各種資產(chǎn)，在資產(chǎn)持有期間，公允價(jià)值的相關(guān)變動(dòng)不會(huì)計(jì)入應(yīng)納稅款中。在實(shí)際處置過(guò)程中，可以將處置之后獲得的價(jià)款扣除歷史成本，將其差額計(jì)入處置過(guò)程中的應(yīng)納稅款中。當(dāng)處置完畢后，交易性金融資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值均歸零，不存在暫時(shí)性差異問(wèn)題，此時(shí)應(yīng)轉(zhuǎn)回過(guò)去已經(jīng)確認(rèn)的遞延所得稅。

　　也就是說(shuō)，應(yīng)納稅的所得款為：10800000-9000000=1800000萬(wàn)元

　　借：所得稅費(fèi)用 160000

　　遞延所得稅 320000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi) 460000

　　遞延所得稅 320000

　　在處理納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)該將填報(bào)企業(yè)所得稅的申報(bào)表時(shí)，將1080萬(wàn)元直接計(jì)入投資轉(zhuǎn)讓凈收益的科目下，并將1000萬(wàn)元計(jì)入投資轉(zhuǎn)讓成本中。因此，不管公允價(jià)值的變動(dòng)是增加或是減少，計(jì)入會(huì)計(jì)利潤(rùn)中的投資收益保持不變，如果企業(yè)的分紅股利已經(jīng)當(dāng)期繳納所得稅，那么就無(wú)需再次納入，只要轉(zhuǎn)回暫時(shí)性差異即可。

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