- 相關(guān)推薦
新舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所得稅會(huì)計(jì)處理之分析比較的論文
摘要：針對(duì)按照會(huì)計(jì)制度計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與按照稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅所得額之間的差異，在會(huì)計(jì)核算中可以采用兩種不同的方法進(jìn)行處理，即應(yīng)付稅款法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。筆者試圖通過對(duì)兩種方法的分析比較，給使用者提供一些選擇依據(jù)。
關(guān)鍵詞：應(yīng)付稅款法；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法；遞延所得稅資產(chǎn)；遞延所得稅負(fù)債
2000年12月《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，允許企業(yè)計(jì)算所得稅時(shí)，用應(yīng)付稅款法計(jì)算所得稅，2006年2月15日財(cái)政部又頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)一所得稅》規(guī)定采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對(duì)所得稅進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，那么各大中小企業(yè)到底該選擇何種方式計(jì)算所得稅，我們不妨做一下比較，再進(jìn)行選擇。
一、二者概念區(qū)別
應(yīng)付稅款法，是指本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異造成的影響納稅的金額直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不遞延到以后各期的會(huì)計(jì)處理方法。在應(yīng)付稅款法下，不需要確認(rèn)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異造成的影響納稅的金額，因此當(dāng)期計(jì)入損益的所得稅費(fèi)用等于當(dāng)期按應(yīng)納稅所得額計(jì)算的應(yīng)交所得稅。
采用應(yīng)付稅款法核算時(shí)，需要設(shè)置兩個(gè)科目：“所得稅費(fèi)用”科目，核算企業(yè)從本期損益中扣除的所得稅費(fèi)用；“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目，核算企業(yè)應(yīng)交的所得稅。
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，要求企業(yè)從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差異分別為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一會(huì)計(jì)期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用，計(jì)算公式為：
本期所得稅費(fèi)用＝本期應(yīng)交所得稅+（期末遞延所得稅負(fù)債－期初遞延所得稅負(fù)債）-（期末遞延所得稅資產(chǎn)－期初遞延所得稅資產(chǎn)）
其中概念中所指的暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差額。根據(jù)該差額對(duì)未來(lái)應(yīng)稅金額影響的不同，暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。
�。ㄒ唬⿷�(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。由于該暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回，會(huì)進(jìn)一步增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得額金額，在其產(chǎn)生當(dāng)期應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。
（二）可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。該差異在未來(lái)期間轉(zhuǎn)回時(shí)會(huì)減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，減少未來(lái)期間的應(yīng)交所得稅。在可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生當(dāng)期，符合確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)或負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)形成可抵扣暫時(shí)性差異。
采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算時(shí)，需要設(shè)置四個(gè)科目：“所得稅費(fèi)用”科目，核算企業(yè)從本期損益中扣除的所得稅費(fèi)用；“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目，核算企業(yè)應(yīng)交的所得稅；“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，核算企業(yè)根據(jù)所得稅準(zhǔn)則確認(rèn)的可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的所得稅資產(chǎn)；“遞延所得稅負(fù)債“科目，核算企業(yè)根據(jù)所得稅準(zhǔn)則確認(rèn)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的所得稅負(fù)債。
二、二者賬務(wù)處理區(qū)別
下面我們以同一案例為例，用這兩種方法計(jì)算所得稅，總結(jié)各自的利弊。
a公司2007年度利潤(rùn)表中利潤(rùn)總額為3000萬(wàn)元，該公司適用的所得稅稅率為25%，遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額，與所得稅核算有關(guān)的情況如下：
2007年發(fā)生的有關(guān)交易和事項(xiàng)中，會(huì)計(jì)處理與稅收處理存在差別的有：
�。�1）2007年1月開始計(jì)提折舊的一項(xiàng)固定資產(chǎn)，成本為1500萬(wàn)元，使用年限為10年，凈殘值為0，會(huì)計(jì)處理按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅收處理按直線法計(jì)提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。
（2）向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)金500萬(wàn)元，假定按照稅法規(guī)定，企業(yè)向關(guān)聯(lián)方的捐贈(zèng)不允許稅前扣除。
�。�3）本期取得的作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本為800萬(wàn)元，2007年12月31日的公允價(jià)值為1200萬(wàn)元。稅法規(guī)定，以公允價(jià)值計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)持有期間市價(jià)變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。
（4）違反環(huán)保法規(guī)定應(yīng)支付罰款250萬(wàn)元。
（5）期末對(duì)持有的存貨計(jì)提了75萬(wàn)元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，原賬面價(jià)值2075萬(wàn)元。
2008年度利潤(rùn)表中利潤(rùn)總額為4555萬(wàn)元，與所得稅核算有關(guān)的情況如下：
�。�1）期末對(duì)持有的存貨計(jì)提了200萬(wàn)元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，原賬面價(jià)值4200萬(wàn)元。
�。�2）本期取得的作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本為1000萬(wàn)元，2008年12月31日的公允價(jià)值為1675萬(wàn)元。
�。�3）對(duì)售后產(chǎn)品保修，預(yù)計(jì)負(fù)債250萬(wàn)元。
�。ㄒ唬┤舨捎脩�(yīng)付稅款法進(jìn)行賬務(wù)處理
1、2007年全年應(yīng)納稅所得額=稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)土納稅調(diào)整項(xiàng)目金額=3000+150+500-400+250+75=3575（萬(wàn)元）
全年應(yīng)納企業(yè)所得稅額=3575×25%=893.75（萬(wàn)元）
編制會(huì)計(jì)分錄如下：
借：所得稅費(fèi)用8937500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅8937500
借：本年利潤(rùn)8937500
貸：所得稅費(fèi)用8937500
2、2008年全年應(yīng)納稅所得額=稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)土納稅調(diào)整項(xiàng)目金額=4555+200+290-675+250=4620（萬(wàn)元）
全年應(yīng)納企業(yè)所得稅額=4620×25%=1155（萬(wàn)元）
編制會(huì)計(jì)分錄如下：
借：所得稅費(fèi)用11550000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅11550000
借：本年利潤(rùn)11550000
貸：所得稅費(fèi)用11550000
�。ǘ┤舨捎觅Y產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行賬務(wù)處理
該公司2007年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目金額及計(jì)稅基礎(chǔ)如表19-3所示單位：萬(wàn)元
1、2007年度當(dāng)期應(yīng)交所得稅
應(yīng)納稅所得額=3000+150+500-400+250+75=3575（萬(wàn)元）
應(yīng)交所得稅=3575×25%=893.75（萬(wàn)元）
2、2007年度遞延所得稅
遞延所得稅資產(chǎn)=225×25%=56.25（萬(wàn)元）
遞延所得稅負(fù)債=400×25%=100（萬(wàn)元）
遞延所得稅=100-56.25=43.75（萬(wàn)元）
3、利潤(rùn)表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用
所得稅費(fèi)用=893.75+43.75=937.5(萬(wàn)元)，確認(rèn)所得稅費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：
借：所得稅費(fèi)用9375000
遞延所得稅資產(chǎn)562500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅8937500
遞延所得稅負(fù)債1000000
該公司2008年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目金額及計(jì)稅基礎(chǔ)如表19-3所示單位：萬(wàn)元
（1）2008年度當(dāng)期應(yīng)交所得稅
應(yīng)納稅所得額=4555+200+290-675+250=4620（萬(wàn)元）
應(yīng)交所得稅=4620×25%=1155（萬(wàn)元）
�。�2）2008年度遞延所得稅
�、倨谀┻f延所得稅負(fù)債675×25%=168.75
期初遞延所得稅負(fù)債100
本期遞延所得稅負(fù)債增加68.75
�、谄谀┻f延所得稅資產(chǎn)740×25%=185
期初遞延所得稅資產(chǎn)56.25
本期遞延所得稅資產(chǎn)增加128.75
遞延所得稅=68.75-128.75=-60（萬(wàn)元）
（3）利潤(rùn)表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用
所得稅費(fèi)用=1155-60=1095(萬(wàn)元)，確認(rèn)所得稅費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：
借：所得稅費(fèi)用10950000
遞延所得稅資產(chǎn)1287500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅11550000
遞延所得稅負(fù)債687500
三、總結(jié)各自利弊
可以看出，應(yīng)付稅款法計(jì)入損益的所得稅費(fèi)用完全受稅法規(guī)定的影響，核算比較簡(jiǎn)單，缺點(diǎn)是不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和本期收入費(fèi)用配比原則，但現(xiàn)實(shí)中小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求不高，通常采用“應(yīng)付稅款法”。
而對(duì)于一些大中型企業(yè)，則應(yīng)該采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，尤其是上市公司要與國(guó)際接軌，必須采用這種方法。因?yàn)橘Y產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更側(cè)重于暫時(shí)性差異，對(duì)差異的處理更符合資產(chǎn)和負(fù)債的定義，能夠提供更多決策有用的會(huì)計(jì)信息，我國(guó)目前資本市場(chǎng)不斷繁榮，企業(yè)重組、并購(gòu)和股份制改造大量涌現(xiàn)，資產(chǎn)重估業(yè)務(wù)必將日益增多，這必將引起許多暫時(shí)性差異的發(fā)生。而且，資產(chǎn)負(fù)債表將遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債分門別類地處理與披露，使其提供的會(huì)計(jì)信息更能反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。因此，無(wú)論從理論上的合理性還是從實(shí)踐上的實(shí)用性來(lái)看，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法都具有優(yōu)越性。但是，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法也存在某些不足，例如一些暫時(shí)性差異在原差異尚未全部轉(zhuǎn)回的情況下，又產(chǎn)生了新的差異，很難分清差異的屬性，由此確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，其合理性不足，這些問題還有待我們進(jìn)一步地研究討論解決，但無(wú)論怎樣，它畢竟是我國(guó)會(huì)計(jì)與國(guó)際接軌的產(chǎn)物，是我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展創(chuàng)新的一個(gè)方向。所以使用者在選擇哪種核算方法時(shí)應(yīng)充分考慮本企業(yè)的情況和各種方法的特點(diǎn)，確定相關(guān)方法，使之既能符合國(guó)家政策，又能節(jié)省企業(yè)資源。
參考文獻(xiàn)：
[1]企業(yè)所得稅法實(shí)施條例.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2007.
[2]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南.中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2006.
[3]中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)2009年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材—會(huì)計(jì),中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2009.
【新舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所得稅會(huì)計(jì)處理之分析比較的論文】相關(guān)文章：
關(guān)于小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的存貨短缺問題論文04-19
關(guān)于引進(jìn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后存在的問題分析論文06-01
我國(guó)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施存在的不足論文04-18
關(guān)于中小企業(yè)執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的問題的論文04-24
探討新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下利潤(rùn)表的變化及分析08-29
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下資本公積與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則剖析論文04-27