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現(xiàn)行財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式面臨的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)
摘要：隨著信息技術(shù)的發(fā)展，現(xiàn)行財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式正面臨嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。如何建立適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和時代要求的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式已成為會計(jì)探討的熱點(diǎn)問題。本文從通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式的分析入手，探討了理想財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式的設(shè)想和網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下以通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式為基礎(chǔ)，建立交互式按需報(bào)告模式的思路和聯(lián)合按需報(bào)告模式的發(fā)展方向，旨在通過網(wǎng)絡(luò)手段改進(jìn)現(xiàn)行的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式，不斷適應(yīng)和滿足信息使用者的需求。
一、價(jià)值法下通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式的結(jié)構(gòu)及缺陷
現(xiàn)行財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告采用的是在價(jià)值法指導(dǎo)下的通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式(General purpose reportingmodel)。在這種模式下，報(bào)告單位通過收集、加工、整理、計(jì)算、匯總等一系列財(cái)務(wù)會計(jì)程序產(chǎn)生通用的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告。
(一)通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的“窄”型
單一化信息供給結(jié)構(gòu)通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告對決策和監(jiān)督發(fā)揮了重要作用，但隨著經(jīng)濟(jì)技術(shù)的發(fā)展，這一報(bào)告模式越來越難以適應(yīng)市場的需要，其缺陷也日益凸顯。按現(xiàn)行會計(jì)規(guī)范的要求，會計(jì)信息提供采用的是標(biāo)準(zhǔn)化財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式，即主要通過資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表及其附表等形式，反映報(bào)告單位的財(cái)務(wù)會計(jì)信息。這種財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表模式的標(biāo)準(zhǔn)化，決定了會計(jì)信息的供給結(jié)構(gòu)是“窄”型的，在會計(jì)信息提供方式上存在單一性。
(二)會計(jì)信息使用者的“寬”型
多元化信息需求結(jié)構(gòu)隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會計(jì)信息的需求越來越呈現(xiàn)廣泛性、差異性和易變性等特征。不同用戶以及同一用戶的不同用途下，對信息的結(jié)構(gòu)要求存在差別。差異化的信息需求下報(bào)告主體的信息提供應(yīng)當(dāng)科學(xué)充分，既要包括報(bào)告單位的內(nèi)部信息，又要包括外部信息;內(nèi)部信息中既要有財(cái)務(wù)信息，又要有非財(cái)務(wù)信息;外部信息中既要有其他微觀主體信息，又要有宏觀經(jīng)濟(jì)和市場形勢的信息以及國際市場信息。而現(xiàn)行通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式只能提供財(cái)務(wù)會計(jì)的最終結(jié)果，無法使信息使用者接觸原始財(cái)務(wù)會計(jì)信息數(shù)據(jù)或參與財(cái)務(wù)會計(jì)信息的生產(chǎn)過程，從而難以滿足使用者多目標(biāo)的需要和適應(yīng)用戶決策“寬”型信息結(jié)構(gòu)的需求。
(三)價(jià)值法下通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式的缺陷
現(xiàn)行價(jià)值法下企業(yè)以標(biāo)準(zhǔn)化形式提供的通用財(cái)務(wù)報(bào)告缺陷主要表現(xiàn)在以下方面：一是產(chǎn)生評價(jià)失真。通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式下的信息供給缺陷，使投資者不能全面有效地評價(jià)報(bào)告單位的狀況，也使委托人不能有效地鑒定信息供給的質(zhì)量，從而造成信息使用者難以正確評價(jià)報(bào)告單位經(jīng)營業(yè)績和經(jīng)營者履行經(jīng)營責(zé)任的狀況。二是形成決策誤導(dǎo)。會計(jì)信息結(jié)構(gòu)的限制使其無法傳導(dǎo)充分的信息。在這種信息傳遞模式下，信息使用者獲取的是不完全和不對稱的信息，因而容易影響信息使用者的決策質(zhì)量甚至對其決策產(chǎn)生誤導(dǎo)。三是引發(fā)控制失靈。會計(jì)信息的“窄”型供給結(jié)構(gòu)，使委托人難以借助財(cái)務(wù)會計(jì)信息評價(jià)企業(yè)的狀況，以及借助財(cái)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)衡量代理人的主觀努力程度，從而在對其實(shí)施有效控制方面容易產(chǎn)生偏差。四是導(dǎo)致市場低效。證券市場價(jià)格反映信息的充分程度，這種信息充分程度的差別，與報(bào)告單位信息的供給數(shù)量與質(zhì)量有關(guān)，報(bào)告單位內(nèi)部信息披露的不充分和信息公開程度不高，可能會增大少數(shù)人獲取內(nèi)幕或私人信息進(jìn)行交易的機(jī)會，降低市場效率。
二、事項(xiàng)法下理想財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式
(一)事項(xiàng)法下的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式及其要求
事項(xiàng)法又稱“使用者需要法”，是按照具體的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)報(bào)告主體的經(jīng)濟(jì)活動，并以此為基礎(chǔ)重新構(gòu)建財(cái)務(wù)會計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告模式。以事項(xiàng)法為基礎(chǔ)的理想財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式要求建立以經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)為中心的信息數(shù)據(jù)庫，該數(shù)據(jù)庫用于存儲各類經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的各種屬性特征。財(cái)務(wù)會計(jì)人員的工作是將與經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)有關(guān)的信息，包括所發(fā)生的會計(jì)事項(xiàng)，事項(xiàng)發(fā)生的時間和地點(diǎn)、涉及的人員和資源等方面，輸入到信息數(shù)據(jù)庫中，信息使用者可以根據(jù)自身需要自主提取信息數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)的數(shù)據(jù)，輸入到自己的決策模型中，將事項(xiàng)信息轉(zhuǎn)化為決策信息。
(二)事項(xiàng)法下理想財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式的目標(biāo)
事項(xiàng)法下信息數(shù)據(jù)庫及其應(yīng)用系統(tǒng)相分離的理想財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式的目標(biāo)，是要滿足不同信息使用者對信息的個性化需求。事項(xiàng)法下的理想財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式能夠克服傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告模式下單一歷史成本計(jì)量的缺陷，減少信息不對稱，提高財(cái)務(wù)會計(jì)信息的透明度，同時也能滿足知識經(jīng)濟(jì)時代對非財(cái)務(wù)信息的要求，并有利于提高財(cái)務(wù)報(bào)告的時效性，從而幫助信息使用者做出更及時全面的決策。
(三)事項(xiàng)法下理想財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式的系統(tǒng)
理想財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式的實(shí)現(xiàn)，需要相應(yīng)的決策支持系統(tǒng)，以改善現(xiàn)行通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式下將規(guī)則固化在財(cái)務(wù)會計(jì)數(shù)據(jù)中的不足。(圖1)是現(xiàn)行通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式和理想財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式對比。理想財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式通過設(shè)置數(shù)據(jù)庫和方法庫兩個基本庫，以數(shù)據(jù)庫記載財(cái)務(wù)會計(jì)交易的基本事項(xiàng)，以方法庫存放不同的確認(rèn)和計(jì)量規(guī)則。在外部信息使用者使用財(cái)務(wù)會計(jì)信息時，財(cái)務(wù)會計(jì)系統(tǒng)可以根據(jù)不同使用者的使用目的選擇相應(yīng)的確認(rèn)和計(jì)量規(guī)則，組合成與信息使用者決策相關(guān)的財(cái)務(wù)會計(jì)信息內(nèi)容，構(gòu)造多元財(cái)務(wù)報(bào)告體系。理想財(cái)務(wù)會計(jì)模式可以向信息使用者提供方便選擇的信息，允許他們?nèi)我獾倪x擇自己所需要的信息種類(如IT聯(lián)機(jī)實(shí)時財(cái)務(wù)報(bào)告、簡化型財(cái)務(wù)報(bào)告、預(yù)測性財(cái)務(wù)報(bào)告、社會責(zé)任報(bào)告、增值報(bào)告、職工報(bào)告等)，并在提高會計(jì)信息數(shù)量的同時提高會計(jì)信息的質(zhì)量。
三、交互式按需報(bào)告模式
(一)交互式按需報(bào)告模式及其特征
交互式按需報(bào)告模式是向決策者適時地提供已按需編制好的或可按需加工的財(cái)務(wù)信息，旨在通過提供按需求編制的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告來滿足不同使用者多樣化的信息需求。交互式按需報(bào)告是相對于通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式提出的，核心思想是將財(cái)務(wù)會計(jì)數(shù)據(jù)的加工、提煉及生成過程完全交給信息使用者。主要任務(wù)并不是按照統(tǒng)一的財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則登記賬簿和編制報(bào)表，而是提供生成財(cái)務(wù)會計(jì)信息的方法和手段，信息用戶可以按照自己的需要和偏好選擇適當(dāng)途徑，并借助網(wǎng)絡(luò)的強(qiáng)大處理能力，實(shí)時加工、歸納、提煉、匯總和分析數(shù)據(jù)，從而滿足不同信息使用者多方面的信息需求。
(二)交互式按需報(bào)告模式的構(gòu)成要素
交互式按需報(bào)告模式主要由以下方面構(gòu)成：一是數(shù)據(jù)庫。數(shù)據(jù)庫用于保存報(bào)告單位愿意披露的原始信息，以便根據(jù)信息使用者的不同需求生成相應(yīng)的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告。二是模塊化的財(cái)務(wù)會計(jì)程序。以模塊的形式體現(xiàn)信息使用者可以實(shí)現(xiàn)的各種財(cái)務(wù)會計(jì)選擇。包括財(cái)務(wù)報(bào)表要素、非財(cái)務(wù)信息項(xiàng)目、財(cái)務(wù)會計(jì)方法和表達(dá)方法等。三是報(bào)告生成器。報(bào)告單位與使用者交流的界面。用于幫助信息使用者編制其所需的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告。使用者可通過報(bào)告生成器選擇具體的信息項(xiàng)目、類型和表達(dá)形式。四是學(xué)習(xí)機(jī)制。系統(tǒng)設(shè)
置的反饋渠道。便于信息使用者就如何及時改進(jìn)報(bào)告系統(tǒng)向報(bào)告單位提出建議。學(xué)習(xí)機(jī)制中還可設(shè)置記憶單元，記錄最常被選用的信息、項(xiàng)目、方法和選擇上述項(xiàng)目的使用者，用于幫助改進(jìn)和完善現(xiàn)行會計(jì)法規(guī)和準(zhǔn)則。
(三)通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式與交互式
按需報(bào)告模式的比較和現(xiàn)行通用的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式相比，交互式按需報(bào)告模式具有一定的靈活性，允許報(bào)告單位與信息使用者雙向、直接、快速溝通，共同完成實(shí)時報(bào)告，從而能夠改善信息不對稱的狀況，更好地滿足信息使用者多樣化的信息需求。
但交互式按需報(bào)告模式本身也有不足，如難以發(fā)揮通用財(cái)務(wù)報(bào)告的規(guī)模效益，不利于財(cái)務(wù)會計(jì)信息的橫向分析比較等。
(四)交互式按需報(bào)告模式的必要性
通過以上對比分析可知，在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，交互式按需報(bào)告模式具有一定的優(yōu)勢和實(shí)施的可行性。然而，由于使用者在信息需求具有多樣化特征的同時還存在一些共同的信息需求，而且某些財(cái)務(wù)信息的需求至少在短期內(nèi)是穩(wěn)定的，因此，網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式的變革不是全盤拋棄通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式，而是通過設(shè)計(jì)一種機(jī)制，使之能夠同時滿足共同的和不同的、穩(wěn)定的和變化的、已知的和未知的信息需求。筆者提出以通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式作為基礎(chǔ)建立交互式按需報(bào)告模式的設(shè)想，這一組合模式既可以借助通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式保持信息的可靠性、可比性，滿足使用者共同的信息需求，又可以通過交互式按需報(bào)告模式，滿足使用者多樣的變化的信息需要。
(五)交互式按需報(bào)告模式的建立
由于財(cái)務(wù)會計(jì)上存在多種可供選擇的處理方法，財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告具有內(nèi)在的靈活性，為交互式按需報(bào)告提供了很大的空間。因此，采用建立在通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式基礎(chǔ)上的交互式按需報(bào)告模式在會計(jì)處理上具可行性。以通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告為基礎(chǔ)建立的交互式按需報(bào)告模式形式表示。中間的方框代表按現(xiàn)行財(cái)務(wù)會計(jì)法規(guī)、準(zhǔn)則制定的通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告，而其它各方框代表用以擴(kuò)充通用報(bào)告的交互式按需報(bào)告的選擇維度。其中包括財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)會計(jì)方法的選擇、列示項(xiàng)目和形式的選擇、貨幣、語言、媒介的選擇和訪問、追蹤的選擇等方面。其實(shí)質(zhì)是以模塊化的形式實(shí)現(xiàn)對標(biāo)準(zhǔn)化的通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告進(jìn)行以顧客為中心的按需選擇和調(diào)整。
四、未來財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式——聯(lián)合按需報(bào)告模式
(一)聯(lián)合按需報(bào)告模式的實(shí)施條件
數(shù)據(jù)庫和因特網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展，為財(cái)務(wù)會計(jì)信息的按需報(bào)告提供了可能。隨著XBRL(Extensible Business Reporting Language，可擴(kuò)展企業(yè)報(bào)告語言)的開發(fā)及其在網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告中的應(yīng)用，可以解決不同信息數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)與不同應(yīng)用系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換問題。必將有助于實(shí)現(xiàn)在不同的組織之間數(shù)據(jù)的交換和運(yùn)用，推進(jìn)不同組織間信息傳遞的暢通，并實(shí)現(xiàn)通用財(cái)務(wù)報(bào)告條件下的聯(lián)合按需報(bào)告。
(二)聯(lián)合按需報(bào)告模式的特征
聯(lián)合按需報(bào)告模式的特征體現(xiàn)了通用財(cái)務(wù)報(bào)告條件下交互式按需報(bào)告的聯(lián)合特征。報(bào)告單位制作以XBRL為基礎(chǔ)的通用財(cái)務(wù)報(bào)告，報(bào)告單位、信息媒體和信息使用者把報(bào)告單位提供的信息和其它信息相結(jié)合，得出各自對報(bào)告單位業(yè)績的評價(jià)，并在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下共享這些信息。
(三)聯(lián)合按需報(bào)告模式的功能
通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告條件下聯(lián)合按需報(bào)告的建立，主要具備如下功能：首先，通過為信息使用者提供選擇空間和對報(bào)表進(jìn)行按需調(diào)整，可以解決現(xiàn)行通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告難以滿足信息使用者多元信息需求的問題;其次，報(bào)告單位和同行業(yè)其他單位財(cái)務(wù)報(bào)告的聯(lián)合提供，有助于信息使用者實(shí)現(xiàn)對報(bào)告單位資產(chǎn)和業(yè)績的比較評價(jià);最后，不同報(bào)告單位及信息媒體信息的聯(lián)合報(bào)告，為信息使用者提供報(bào)告單位財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告以外的信息來源，便于信息使用者形成總體評價(jià)和最終做出充分合理的價(jià)值判斷。
本文提出了以現(xiàn)行通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告為基準(zhǔn)，在保持信息的可比性、滿足使用者共同信息需求的同時，通過交互式按需報(bào)告形式滿足使用者的不同信息需求的設(shè)想。以通用財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告模式為基礎(chǔ)建立交互式按需報(bào)告模式，關(guān)鍵是要在對標(biāo)準(zhǔn)化和多樣化關(guān)系清晰認(rèn)識的基礎(chǔ)上，達(dá)到按需報(bào)告和標(biāo)準(zhǔn)報(bào)告之間的平衡。使標(biāo)準(zhǔn)化和多樣化在財(cái)務(wù)報(bào)表要素、信息項(xiàng)目、財(cái)務(wù)或非財(cái)務(wù)報(bào)告等方面從不同層次上得到實(shí)現(xiàn)。
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