金融碩士論文：淺析交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算

　　摘要:本文通過分析交易性金融資產(chǎn)的核算方法及賬務(wù)處理方法，從而得出交易性金融資產(chǎn)核算時(shí)存在的計(jì)價(jià)時(shí)違反可比性原則：“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶的期末余額節(jié)轉(zhuǎn)記入“本年利潤(rùn)”賬戶與實(shí)際不相符合。并提出在取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)過程中發(fā)生的交易費(fèi)用計(jì)入交易性金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額;在持有期間的期末，交易性金融資產(chǎn)不進(jìn)行再計(jì)量等改進(jìn)方法。

　　關(guān)鍵詞:交易性金融資產(chǎn)存在問題建議

　　一、交易性金融資產(chǎn)定義

　　交易性金融資產(chǎn)是指：企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)。通常情況下，以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入的股票、債券和基金等，應(yīng)分類為交易性金融資產(chǎn)，故長(zhǎng)期股權(quán)投資不會(huì)被分類轉(zhuǎn)入交易性金融資產(chǎn)及其直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)進(jìn)行核算。并且一旦確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)及其直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，不得轉(zhuǎn)為其他類別的金融資產(chǎn)進(jìn)行核算。

　　二、交易性金融資產(chǎn)核算方法

　　交易性金融資產(chǎn)核算包括交易性金融資產(chǎn)取得，交易性金融資產(chǎn)持有期間取得股利和利息的處理，交易性金融資產(chǎn)期末計(jì)價(jià)和交易性金融資產(chǎn)的處置等方面內(nèi)容[1]。其具體賬務(wù)處理為：

　　第一，企業(yè)獲取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)，以取得時(shí)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，借記“交易性金融資產(chǎn)——成本”， 若在交易中發(fā)生了相關(guān)費(fèi)用，應(yīng)借記“投資收益”，以實(shí)際支付的交易數(shù)額，然后貸記“銀行存款”或“應(yīng)付賬款”等。

　　第二，企業(yè)在持有期間，被投資的相關(guān)企業(yè)宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在按分期付息(資產(chǎn)負(fù)債表日)、一次還本債券等投資的票面利率計(jì)息時(shí)，應(yīng)借記“應(yīng)收利息(股利)”，貸記“投資收益”科目。

　　第三，資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記本科目(公允價(jià)值變動(dòng))，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，公允價(jià)值低于其賬面余額的做相反的會(huì)計(jì)分錄。

　　第四，交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)，應(yīng)以交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)、實(shí)際獲得的金額與交易性金融資產(chǎn)的成本之間的差額，將差額記“投資收益”借方或者貸方。同時(shí)應(yīng)當(dāng)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益，即將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉(zhuǎn)入“投資收益”科目。

　　三、交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算問題

　　第一，在資產(chǎn)計(jì)價(jià)時(shí)違反可比性的原則[2]。交易性金融資產(chǎn)的計(jì)量應(yīng)為買價(jià)(按照新準(zhǔn)則的規(guī)定)，故這樣計(jì)量不含在購(gòu)買時(shí)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，如交易費(fèi)用、人員費(fèi)用等。與之不同，可供出售金融資產(chǎn)的計(jì)價(jià)則包含了相關(guān)費(fèi)用，即可供出售金融資產(chǎn)的計(jì)價(jià)為買價(jià)加上相關(guān)費(fèi)用。這兩類科目為類似科目且都采用公允價(jià)值計(jì)量，而在初始計(jì)價(jià)時(shí)卻采用兩種不同的標(biāo)準(zhǔn)。在現(xiàn)實(shí)的會(huì)計(jì)處理中，一般的資產(chǎn)類科目，持有至到期投資、無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、原材料、初始計(jì)價(jià)都包含獲得時(shí)與其相關(guān)的費(fèi)用，即以買價(jià)加其他費(fèi)用作為初始計(jì)價(jià)。而且現(xiàn)在新準(zhǔn)則規(guī)定還有相應(yīng)規(guī)定，庫(kù)存商品的成本，連進(jìn)貨時(shí)發(fā)生的費(fèi)用也一并計(jì)算歸入�？梢悦黠@的發(fā)現(xiàn)，其他的相關(guān)資產(chǎn)類賬務(wù)的初始計(jì)價(jià)與我們的交易性金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)存在著嚴(yán)重的不同，按照可比性原則的規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)的計(jì)價(jià)和其他資產(chǎn)類賬戶的計(jì)價(jià)違背了可比性原則。新準(zhǔn)則和實(shí)物中也沒有充足的證據(jù)和觀點(diǎn)證明這種差異性存在的原因和必要。

　　第二，在交易性金融資產(chǎn)的核算過程中，交易性金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量(包含初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量)，在此期間若有公允價(jià)值變動(dòng)，則在資產(chǎn)負(fù)債表日將其計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶中。與其他核算不同的是處置交易性金融資產(chǎn)的過程中，初始入賬價(jià)值減去公允價(jià)值的差卻被計(jì)入“投資收益”賬戶，在把“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉(zhuǎn)入“投資收益”。這樣的核算計(jì)量方式，明顯不符合公允價(jià)值計(jì)量的目的。

　　第三，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶的期末余額節(jié)轉(zhuǎn)記入“本年利潤(rùn)”賬戶，且在利潤(rùn)表中顯示出，明顯與實(shí)際不相符合。參照新準(zhǔn)則的規(guī)定，持有期間的交易性金融資產(chǎn)，若其公允價(jià)值發(fā)生了相應(yīng)改變，則其改變的金額應(yīng)當(dāng)計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。在交易性金融資產(chǎn)需要出售處置情況時(shí)，已計(jì)入該交易性金融資產(chǎn)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶的數(shù)額結(jié)轉(zhuǎn)到“投資收益”等相關(guān)賬戶中去。可以顯然的看出通過這樣規(guī)定，在持有期間交易性金融資產(chǎn)期間的利潤(rùn)明顯增加，這樣導(dǎo)致期利潤(rùn)表顯示的信息與真實(shí)情況不符，會(huì)使報(bào)表的使用者產(chǎn)生誤解帶來(lái)不必要的投資損失。

　　四、改進(jìn)及建議

　　第一，既然資產(chǎn)類的初始計(jì)量都把相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入初始計(jì)量金額。故把交易性金融資產(chǎn)在初始計(jì)量時(shí)也把相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入初始計(jì)量金額。這樣就解決了資產(chǎn)計(jì)價(jià)時(shí)違反可比性的原則的問題。因?yàn)橘?gòu)入和持有交易性金融資產(chǎn)的是以獲得購(gòu)買和處置差價(jià)為金融資產(chǎn)投資目的。且交易性金融資產(chǎn)是按其公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量的，所以其公允價(jià)值的變動(dòng)會(huì)影響到當(dāng)期的損益。在出售處置時(shí)，公允價(jià)值的變動(dòng)部分不予進(jìn)行調(diào)整，這樣已經(jīng)完全可以顯現(xiàn)企業(yè)進(jìn)行金融投資的目的。顯現(xiàn)了企業(yè)采用公允價(jià)值計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)和目的，符合交易性金融資產(chǎn)計(jì)量的要求。

　　第二，為了能規(guī)避持交易性金融資產(chǎn)在持有期間利潤(rùn)虛增。只要把在因交易性金融資產(chǎn)期末產(chǎn)生的公允價(jià)值變動(dòng)(未實(shí)現(xiàn)的持有損益)不轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶，同時(shí)相應(yīng)的在資產(chǎn)負(fù)債表日時(shí)已計(jì)提的資產(chǎn)減值損失不能轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶里。那么就可以有效的防止當(dāng)期利潤(rùn)的增加或減少，防止企業(yè)主觀的調(diào)節(jié)利潤(rùn)。

　　第三，將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目更換為“待確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，同時(shí)將原來(lái)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目屬于損益類性質(zhì)跟換為“待確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目為所有者權(quán)益類，將此科目單列在資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項(xiàng)下，期末不結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入“本年利潤(rùn)”賬戶。相應(yīng)的在處置時(shí)直接轉(zhuǎn)入相關(guān)損益類賬戶，這樣顯現(xiàn)出的利潤(rùn)為企業(yè)真實(shí)的利潤(rùn)額。同時(shí)在資產(chǎn)負(fù)債表中反映了交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)情況。達(dá)到又不會(huì)引起報(bào)表使用者的錯(cuò)誤理解，達(dá)到處置時(shí)能夠全面了解投資的交易性金融資產(chǎn)的持有期間和轉(zhuǎn)讓期間的真實(shí)損益情況，信息更加真實(shí)可靠。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社.2006.

　　[2]于曉鐳,徐興恩.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)務(wù)指南與講解.機(jī)械工業(yè)出版社.2006.

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