關(guān)于衍生金融工具會計問題研究
[摘 要] 隨著國際經(jīng)濟(jì)的不斷自由發(fā)展，經(jīng)濟(jì)市場的監(jiān)管也越來越自由化、開放化。盡管帶動了經(jīng)濟(jì)的高速增長，但是卻加劇了市場匯率、銀行利率的不斷波動。隨之誕生的金融衍生工具為這些問題帶來了解決之道。國內(nèi)經(jīng)濟(jì)為了緊跟國際發(fā)展，金融衍生工具也進(jìn)入國內(nèi)市場，并且在國內(nèi)市場產(chǎn)生一些影響。國家通過調(diào)控也制定了金融衍生工具準(zhǔn)則。
[關(guān)鍵字] 經(jīng)濟(jì)市場 金融衍生工具 工具準(zhǔn)則
一、 引言
上世紀(jì)初期，國內(nèi)一些金融泰斗開始注意到發(fā)達(dá)國家對于衍生金融工具的潛心研究的文章，他們也開始參照國內(nèi)的一些基礎(chǔ)理論進(jìn)行系統(tǒng)化的分析與鉆研。隨著國內(nèi)市場體制的不斷完善與發(fā)展，衍生金融工具會計理論在金融活動中扮演越來越重要的角色。作為國際金融業(yè)務(wù)發(fā)展的產(chǎn)物，對國際金融業(yè)務(wù)的發(fā)展與務(wù)實產(chǎn)生了至關(guān)重要的影響，為后來國際金融市場的完善發(fā)展奠定了堅實的基礎(chǔ)。但是凡都有兩面性，衍生金融工具也不能是個例外，它既可能是市場規(guī)避金融風(fēng)險的良藥，也可能是金融市場投機(jī)倒把的利器。衍生金融工具會計相對于其他會計理論而言誕生的相對急促些，他是伴隨國際金融業(yè)務(wù)高速發(fā)展之下產(chǎn)生的，時間短暫、經(jīng)歷淺薄，因此國內(nèi)在使用衍生金融工具會計的同時也在不斷地制定相關(guān)法律規(guī)則。
二、衍生金融工具的發(fā)展及影響
衍生金融工具顧名思義衍生金融產(chǎn)品，是由金融產(chǎn)品與工具衍生而來。它是從傳統(tǒng)的金融工具中派生而來，其價值依賴于標(biāo)的資產(chǎn)的價值變化的合約。具有典型的跨期交易、杠桿效應(yīng)、不確定性和高風(fēng)險、套期保值與投機(jī)套利共存的等特征，按照基礎(chǔ)工具種類又劃分為股權(quán)式衍生工具、貨幣衍生工具、利率衍生工具等三種類型。....①
隨著我國金融市場的不斷發(fā)展，衍生金融工具得到了會計學(xué)界的不斷關(guān)注。金融界的專家陸續(xù)出版各種關(guān)于衍生金融工具會計方面的書籍，全面系統(tǒng)地探究衍生金融工具會計在我國的發(fā)展。并且隨著我國加入世貿(mào)組織后全球經(jīng)濟(jì)一體化的進(jìn)程加快，國內(nèi)衍生金融工具會計也隨之迅猛發(fā)展，為了更快更好的與國際衍生金融工具會計精準(zhǔn)接軌，我國財政部出具了一系列企業(yè)會計準(zhǔn)則，彌補(bǔ)了我國衍生金融工具會計許多規(guī)范準(zhǔn)則的空白，并且對國內(nèi)衍生金融工具會計的務(wù)實發(fā)展提供了良好的環(huán)境。
國內(nèi)衍生金融工具會計準(zhǔn)則對目前國內(nèi)會計學(xué)發(fā)展主要產(chǎn)生了以下幾點影響：
第一，衍生金融工具會計納入表內(nèi)核算，突破傳統(tǒng)的會計要素定義。國內(nèi)衍生金融工具會計新準(zhǔn)則的推出，增加了會計信息披露、會計報表信息量以及會計報表之間的關(guān)聯(lián)性。 第二，引入“公允價值”屬性改變傳統(tǒng)計量模式。在國內(nèi)會計學(xué)初期，會計學(xué)統(tǒng)計主要以歷史成本進(jìn)行核算，這就存在時間上的跨區(qū)域差異，會計學(xué)統(tǒng)計應(yīng)該以未來時間成本進(jìn)行核算，這樣就引入了“公允價值”這一國際計量屬性。公允價值在目前全球金融交易范圍內(nèi)是一種最佳的計量屬性。....②
展望我國金融工具會計研究的歷程，我們應(yīng)該理論研究與分析實踐相結(jié)合，增強(qiáng)衍生金融工具會計的深度與實用性，并且要健全管理機(jī)制，增強(qiáng)會計信息披露制度。使衍生金融工具典型特征最大化的運(yùn)用在經(jīng)濟(jì)市場環(huán)境中，對我國特色社會主義市場經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生有利影響。
三、 國內(nèi)衍生金融工具會計問題
第一，國內(nèi)衍生金融工具會計理論尚未健全。自從我國加入世貿(mào)組織之后，國內(nèi)與國外之間的金融業(yè)務(wù)量不斷增大，為了避免企業(yè)金融業(yè)務(wù)的風(fēng)險，必將按照國際金融業(yè)務(wù)要求來處理相關(guān)的金融業(yè)務(wù)。但是國內(nèi)衍生金融工具會計理論還停留在學(xué)習(xí)與模仿國外管理金融模式上，并未建立健全衍生金融工具會計的體系準(zhǔn)則。
第二，國內(nèi)衍生金融工具會計缺乏相應(yīng)的規(guī)范準(zhǔn)則。現(xiàn)階段國內(nèi)衍生金融工具會計還處
于初級階段，規(guī)范準(zhǔn)則太少，內(nèi)容過于簡略，缺乏有效監(jiān)管。在會計處理上各大金融單位都有自身的一套會計核算管理辦法，會計處理方式繁多，報表格式不一，對未來風(fēng)險的預(yù)測披露嚴(yán)重不足。
第三，國內(nèi)衍生金融工具會計缺乏有效監(jiān)管。目前國內(nèi)衍生金融工具會計交易實行非現(xiàn)場的事后監(jiān)管模式，手段單一，財務(wù)審核頻率低，不能高效的進(jìn)行實時監(jiān)督。面臨高風(fēng)險的金融衍生品不能全面的分析與預(yù)測產(chǎn)品的價值。
第四，國內(nèi)衍生金融工具會計計量方式滯后。目前國內(nèi)衍生金融工具會計統(tǒng)計方式一直采用歷史成本進(jìn)行統(tǒng)計，主要單純的強(qiáng)調(diào)歷史成本的重要性，不能客觀的表明未來成本統(tǒng)計的數(shù)據(jù)，不能保證數(shù)據(jù)的客觀性和驗證性。
第五，國內(nèi)金融會計核算要素范圍模糊不清。國內(nèi)與國外金融的接軌，給企業(yè)會計核算帶來一定的沖擊，需要企業(yè)重新定義會計要素。譬如，按照國內(nèi)會計制度，“資產(chǎn)”是過去交易形成并由企業(yè)控制擁有，“負(fù)債”是過去交易后形成的現(xiàn)時義務(wù)。而國際會計準(zhǔn)則指出，“資產(chǎn)”是現(xiàn)金或者其他金融資產(chǎn)的契約性權(quán)利， “負(fù)債”是任何契約性義務(wù)。通過對國內(nèi)與國外的會計準(zhǔn)則進(jìn)行比較不難發(fā)現(xiàn)衍生金融工具會計產(chǎn)生的權(quán)利與義務(wù)和“資產(chǎn)”、“負(fù)債”的定義是矛盾的。
第六，國內(nèi)會計報告內(nèi)容披露不夠完整。會計報告應(yīng)該是真實可靠的反應(yīng)企業(yè)一段時間內(nèi)全面重大經(jīng)濟(jì)信息的載體和工具。由于現(xiàn)行國內(nèi)會計制度與國際會計制度從在差異，導(dǎo)致國內(nèi)衍生金融工具會計產(chǎn)生的金融資產(chǎn)和負(fù)債普遍存在依據(jù)不清，標(biāo)準(zhǔn)不明。為了更加全面反應(yīng)會計報告的準(zhǔn)確性，只能將部分核算內(nèi)容推向表外體現(xiàn)。這樣就增加了報告使用者的難度，容易疏忽會計報告的輔助說明，從而加大衍生金融工具會計的風(fēng)險系數(shù)。....③
四、 衍生金融工具的應(yīng)對準(zhǔn)則
隨著近年來國內(nèi)金融業(yè)務(wù)的不斷增大，國內(nèi)衍生金融工具會計制度一直謀求與國際的實時接軌。因此，本論文從衍生金融工具會計對現(xiàn)行國內(nèi)會計制度的影響出發(fā)，提出對衍生金融工具會計制度的改革對策。
第一，國內(nèi)衍生金融工具會計制度需要重新定義會計核算要素。尤其是對“資產(chǎn)”要明確界定確定資產(chǎn)與不確定資產(chǎn)兩種情況，既要反映過去擁有的還要反映包括衍生金融工具等確認(rèn)和計量的未來契約價值;“負(fù)債”應(yīng)該包括交易事項發(fā)生后實際產(chǎn)生的和未來流出的，還應(yīng)該包括交易契約形成后需要付出的潛在風(fēng)險。
第二，國內(nèi)衍生金融工具計量屬性采用的模式過于陳舊，應(yīng)該一律采用國際慣用的公允價值模式。企業(yè)管理者為了選擇能夠更加全面的反應(yīng)各期盈利線形圖，更加主觀的為后期財務(wù)預(yù)算做好準(zhǔn)備，就應(yīng)該采用公允價值模式。它能如實反映實際狀況，更加準(zhǔn)確的計量金融屬性，保證了衍生金融工具會計的客觀性，使得企業(yè)能夠進(jìn)行前后一致的會計處理，最大化的滿足了前后相關(guān)信息的對比，從而更加全面完整的為會計信息需求者提供決策的有效性。
第三，國內(nèi)衍生金融工具會計應(yīng)該采用表內(nèi)確認(rèn)模式。由于國內(nèi)衍生金融工具會計缺乏表內(nèi)確認(rèn)模式，而是通過表外附錄予以解釋。此種模式雖然和國際金融工具會計表內(nèi)確認(rèn)模式表達(dá)的內(nèi)容相似，但是不能直觀的、量化的表明會計披露信息，缺乏報表使用者的量化依據(jù)。為了使我們國內(nèi)金融市場發(fā)育更加成熟，監(jiān)管更加完善，從對經(jīng)濟(jì)發(fā)展有利的理論去引導(dǎo)市場健康發(fā)展，我們就應(yīng)該采用適合國內(nèi)需求的表內(nèi)確認(rèn)模式，更加主動的適應(yīng)衍生金融工具會計的行為準(zhǔn)則。....④
第四，國內(nèi)衍生金融工具會計報表采用“一表法”進(jìn)行信息披露。一表法也俗稱擴(kuò)展理論表。該表在原表的基礎(chǔ)上增加了“衍生金融工具未實現(xiàn)損益”項目，對衍生金融工具未實現(xiàn)損益項目進(jìn)行全面闡述與反應(yīng)。目前國內(nèi)金融衍生品交易品種單一，未實現(xiàn)損益項目較少。因此可以采取擴(kuò)展理論法確認(rèn)未實現(xiàn)損益報表。將現(xiàn)有利潤表格進(jìn)行擴(kuò)充，單列未實現(xiàn)損益項目，不僅能夠提供量化、直觀的披露信息，而且能對財務(wù)報表體現(xiàn)模式進(jìn)行改動，從而更加平穩(wěn)的反映出財務(wù)報表的真實情況。比較適合目前我們國內(nèi)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式，能對國內(nèi)財務(wù)報表體系的發(fā)展做出貢獻(xiàn)。
第五，加快國內(nèi)衍生金融工具會計制度的建設(shè)。國內(nèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式開放程度的局限性，決定了衍生金融工具在國內(nèi)發(fā)展種類的數(shù)量，使其國內(nèi)信息披露存在差異，隨意性較大。為了加強(qiáng)信息披露的一致性，我們應(yīng)該提出推進(jìn)社會主義市場經(jīng)濟(jì)改革和穩(wěn)定發(fā)展的若干意見，制定國內(nèi)衍生金融工具會計制度的準(zhǔn)則，加快國內(nèi)衍生金融工具會計制度的建設(shè)。為后來國內(nèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展提供便利，使企業(yè)對財務(wù)報表的信息披露更加一致。
第六，加快國內(nèi)金融業(yè)務(wù)的相關(guān)法律法規(guī)的立法進(jìn)程。我國金融業(yè)務(wù)發(fā)展越來越快，衍生金融工具會計被銀行、保險、證券等金融機(jī)構(gòu)廣泛應(yīng)用。為了更好地適應(yīng)時代發(fā)展的需求，會計發(fā)展必須與之相適應(yīng)。進(jìn)一步加強(qiáng)國內(nèi)衍生金融工具會計準(zhǔn)則的立法勢在必行，因此我們可以借鑒國外優(yōu)秀經(jīng)驗進(jìn)行對比，制定出適合國內(nèi)國情的會計法律法規(guī)。
第七，加強(qiáng)國內(nèi)金融從業(yè)人員的隊伍建設(shè)。衍生金融工具是產(chǎn)生的時間段，復(fù)雜性強(qiáng)，涉及范圍廣。這就需要從業(yè)人員不僅要從基礎(chǔ)的金融會計知識學(xué)習(xí)開始，而且還要從實時的衍生金融工具會計的準(zhǔn)則開始。不斷地從理論與實踐中總結(jié)經(jīng)驗教訓(xùn)，平時更多注意觀察國際與國內(nèi)金融業(yè)務(wù)的發(fā)展區(qū)別。并且企業(yè)在用人時，要提出有效的培訓(xùn)機(jī)制，從道德、從業(yè)素質(zhì)、金融知識出發(fā)培養(yǎng)全面的金融從業(yè)人員。
第八，加快國內(nèi)金融監(jiān)管體系的建設(shè)步伐。國內(nèi)金融衍生工具的不斷創(chuàng)新會給監(jiān)管部門帶來難度，從國際經(jīng)濟(jì)發(fā)展來看，金融監(jiān)管的制定往往是滯后于衍生金融工具的變化的，因此對我國現(xiàn)有的金融監(jiān)管制度形成了前所未有的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。我們應(yīng)該采取現(xiàn)代化的監(jiān)管手段，實時跟進(jìn)衍生金融工具的發(fā)展進(jìn)程，從而有效加強(qiáng)監(jiān)管體系的作用，提高金融監(jiān)管的效率與速度。
五、 總結(jié)
隨著我國加入世界貿(mào)易組織，國內(nèi)衍生金融工具會計與國際接軌是勢在必然。衍生金融工具會計作為國際間貿(mào)易往來、金融交易領(lǐng)域的重要手段，我們必須實時掌握。但是，國內(nèi)衍生金融工具發(fā)展起步較晚，對政策與法律法規(guī)的掌握還有待提高。在將來國內(nèi)新的衍生金融工具不斷出現(xiàn)的前提下，我們應(yīng)當(dāng)大膽的吸納、借鑒、學(xué)習(xí)國外先進(jìn)經(jīng)驗，通過理論研究與實踐，制定出適合國情的衍生金融工具會計準(zhǔn)則。不斷地促進(jìn)與完善國內(nèi)金融監(jiān)管制度和體系。
參考文獻(xiàn)：
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