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關(guān)于企業(yè)破產(chǎn)清算留抵稅額的處理
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干政策的通知》(財稅[2005]165號)規(guī)定：“一般納稅人注銷時，其存貨不作進項稅額轉(zhuǎn)出處理，其留抵稅額也不予以退稅。”由于增值稅是價外稅，增值稅留抵稅額未納入企業(yè)會計損益核算，如果企業(yè)處于正常經(jīng)營狀態(tài)，留抵稅額實際上具有一定的“資產(chǎn)”特征，可以減少其納稅義務(wù)。但根據(jù)財稅[2005]165號文件精神，企業(yè)清算時增值稅留抵稅額不能抵稅，只能將其轉(zhuǎn)入存貨的成本。
企業(yè)清算是處置資產(chǎn)、清償債務(wù)、投資者收回資本的過程，增值稅留抵稅額在資產(chǎn)負債表中“應(yīng)交稅費”科目核算，屬于“應(yīng)交稅費”的負數(shù)余額。在企業(yè)注銷過程中，增值稅留抵稅額處理主要注意以下幾個問題。
一是企業(yè)清算時存貨和已抵扣進項稅金的固定資產(chǎn)發(fā)生非正常損失。
企業(yè)清算時應(yīng)先進行資產(chǎn)評估、清查，對存貨和已抵扣進項稅金的固定資產(chǎn)發(fā)生非正常損失的，應(yīng)根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條的規(guī)定，作進項稅額轉(zhuǎn)出處理，需補繳增值稅，調(diào)減增值稅留抵稅額。
二是企業(yè)清算時仍有存貨和已抵扣進項稅金的固定資產(chǎn)。
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]60號)規(guī)定，企業(yè)清算時，全部資產(chǎn)均應(yīng)按可變現(xiàn)價值或交易價格，確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。企業(yè)在向股東分配剩余存貨和已抵扣進項稅金的固定資產(chǎn)前，需以銷售、抵頂債務(wù)方式處理存貨和已抵扣進項稅金的固定資產(chǎn)時，可以用增值稅銷項稅金抵減留抵稅額，留抵稅額抵頂完畢的，需繳納增值稅;留抵稅金未抵減完畢并將存貨和已抵扣進項稅金的固定資產(chǎn)作為剩余財產(chǎn)向股東分配的，其留抵稅金稅務(wù)機關(guān)不再退稅，鑒于留抵稅額屬于“應(yīng)交稅費”的一項內(nèi)容，應(yīng)作為“負債清償損益”處理。應(yīng)將其填入《企業(yè)清算所得稅申報表填報說明》(國稅函[2009]388號)附表二《負債清償損益明細表》第9行“應(yīng)交稅費”中，并以此在清算申報表主表第二行“負債清償損益”中反映。
需要說明的是，盡管《企業(yè)清算所得稅申報表》包括“清算稅金及附加”項目，清算稅金及附加主要指清算環(huán)節(jié)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加，企業(yè)清算環(huán)節(jié)繳納的增值稅無法在本企業(yè)抵扣，不再將其作為價外稅，允許作為“清算稅金及附加”處理。
三是企業(yè)清算時沒有存貨和已抵扣進項稅金的固定資產(chǎn)，直接將剩余財產(chǎn)向股東分配，稅務(wù)機關(guān)對留抵稅金不再退稅，將其填入《企業(yè)清算所得稅申報表填報說明》(國稅函[2009]388號)附表二《負債清償損益明細表》第九行“應(yīng)交稅費”。
綜上所述，企業(yè)在注銷清算時，應(yīng)考慮好留抵進項稅額的處理問題，否則可能出現(xiàn)少計“負債清償損益”，多繳清算企業(yè)所得稅的情況，或者被稅務(wù)部門追繳稅款、滯納金以及受到稅務(wù)行政處罰。
拓展：新準則下職工福利費賬務(wù)處理
執(zhí)行新準則取消了原“應(yīng)付工資”、“應(yīng)付福利費”會計科目，增設(shè)“應(yīng)付職工薪酬”科目核算企業(yè)根據(jù)有關(guān)規(guī)定應(yīng)付給職工的各種薪酬。按照“職工工資、獎金、津貼和補貼”、“職工福利費”、“醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費”、“住房公積金”、“工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費”、“非貨幣性福利”、“因解除與職工勞動關(guān)系給予的補償”、“其他與獲得職工提供服務(wù)相關(guān)的支出”等應(yīng)付職工薪酬項目進行明細核算，將職工福利費列入職工薪酬范圍核算。
根據(jù)《企業(yè)財務(wù)通則》第四十三條的規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當依法為職工支付基本醫(yī)療、基本養(yǎng)老、失業(yè)、工傷等社會保險費，所需費用直接作為成本(費用)列支。已參加基本醫(yī)療、基本養(yǎng)老保險的企業(yè)，具有持續(xù)盈利能力和支付能力的，可以為職工建立補充醫(yī)療保險和補充養(yǎng)老保險，所需費用按照省級以上人民政府規(guī)定的比例從成本(費用)中提取。超出規(guī)定比例的部分，由職工個人負擔。”和第四十四條規(guī)定：“企業(yè)為職工繳納住房公積金以及職工住房貨幣化分配的財務(wù)處理，按照國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。職工教育經(jīng)費按照國家規(guī)定的比例提取，專項用于企業(yè)職工后續(xù)職業(yè)教育和職業(yè)培訓(xùn)。工會經(jīng)費按照國家規(guī)定比例提取并撥繳工會。”和財政部財企[2008]34號有關(guān)規(guī)定企業(yè)不再按工資薪金總額的14%在成本費用中提取職工福利基金。而有關(guān)職工福利性質(zhì)支出可在不超過工資薪金總額的14%范圍內(nèi)通過“應(yīng)付職工薪酬”科目核算計入當期成本費用。(《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。”)
對于由于執(zhí)行新準則原有應(yīng)付職工福利費的余額的處理，《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》應(yīng)用指南明確：“(五)職工福利費首次執(zhí)行日企業(yè)的職工福利費余額，應(yīng)當全部轉(zhuǎn)入應(yīng)付職工薪酬(職工福利)。首次執(zhí)行日后第一個會計期間，按照《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》規(guī)定，根據(jù)企業(yè)實際情況和職工福利計劃確認應(yīng)付職工薪酬(職工福利)，該項金額與原轉(zhuǎn)入的應(yīng)付職工薪酬(職工福利)之間的差額調(diào)整管理費用。”
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